Учет на предприятиях торговли и ресторанного хозяйства: Учеб. пособие. / Л.В. Нападовская, А.В. Алексеева, О.А. Бакурова. О.Г. Веренич. Ш. Морозова, А.П. Шаповалова, В.М. Горностаева; и общ. ред. Л.В. Нападовской. - К.: Киев. над. торг.-экон. ун-т, 2006.
5.1. Экспортно-импортные операции как объекты учета
В отличие от всех других, экспортно-импортные операции предполагают движение имущества через таможенную границу Украины, а контрагентом украинского субъекта хозяйствования должен быть иностранный субъект хозяйствования.
Субъектами внешнеэкономической деятельности Украины согласно ст. 378 Хозяйственный кодекс Украины могут быть:
1. Хозяйственные организации:
юридические лица, созданные согласно Гражданскому
кодекса Украины;
государственные, коммунальные и другие предприятия, созданные
согласно Хозяйственному кодексу Украины;
другие юридические лица, осуществляющие хозяйственную
деятельность и зарегистрированные в установленном законом
порядке;
2. Граждане Украины, иностранные граждане и лица без гражданства, осуществляют хозяйственную деятельность и зарегистрированные соответственно закону как предприниматели;
3. Подразделения (структурные единицы) иностранных субъектов хозяйствования, которые не являются юридическими лицами по законодательству Украины (филиалы, отделения и т.п.), но имеющие постоянное местонахождение на территории Украины и зарегистрированные в порядке, установленном законом.
Право осуществления внешнеэкономической деятельности юридическое лицо приобретает соответствии с его уставными документами с момента приобретения ими статуса юридического лица. Физическим лицам это право предоставлено с момента приобретения ими гражданской дееспособности и при условии их регистрации в качестве предпринимателей.
Внешнеэкономическая деятельность - сложная система, состоящая из отдельных элементов - объектов.
Для правильной строения модели финансового учета внешнеэкономической деятельности необходимо рассматривать с трех точек зрения:
как совокупность отдельных видов деятельности (табл. 5.1);
как совокупность монетарных и немонетарных активов;
как совокупность собственного капитала и монетарных и
немонетарных обязательств.
Таблица 5.1 Классификация операций внешнеэкономической деятельности
</ Caption>
</ Caption>
Основы классификации внешнеэкономической деятельности по отдельными видами деятельности регламентированы П (С) БУ 3 и П (С) БУ 4, использование которых позволяет правильно заполнить статьи ф. 2 "Отчета о финансовых результатах".
Согласно требованиям П (С) БУ внешнеэкономической деятельности можно представить как совокупность операций обычной и чрезвычайной деятельности.
В сфере внешнеэкономической деятельности чрезвычайную деятельность необходимо классифицировать на события, возникшие в результате форс-мажорных обстоятельств, и другие операции. Форс-мажорные обстоятельства-непредвиденные и непреодолимые события приводят к нарушению договорных обязательств (стихийные бедствия, военные действия, вмешательства со стороны властей,
забастовки и т.д.). Согласно Конвенции ООН "О договорах международной кунивли-продажи товаров "(г. Вена, 1980 г.) сторона не несет ответственности за невыполнение любого из своих обязательств, если доказано, что оно было вызвано вне ее контроля и что от нее невозможно ожидать устранения самой препятствия или его последствий. Обстоятельства носят форс-мажорный характер, если они подтверждены экспертным заключением незаинтересованной организации, нотариально заверенные по месту выдачи и легализованы консульским учреждением Украины за рубежом. Справка (заключение) может быть также выдана Торговельно-промышленной палатой соответствующей страны с обязательной легализацией в консульском учреждении Украина в этой стране. Справка (заключение) может быть признана без легализации, если это предусмотрено международными договорами, которые ратифицированы Украиной. Если форс-мажорные обстоятельства не подтверждены должным образом, они относятся к другой чрезвычайной деятельности.
Внешнеэкономическую деятельность можно рассматривать как совокупность операций в иностранной валюте и в валюте отчетности. К операциям в иностранной валюте относятся хозяйственные операции, стоимость которых отражена в иностранной валюте, например бартер, или хозяйственные операции, которые требуют расчетов в иностранной валюте. Согласно п. 4 П (С) БУ 21 к иностранной валюте относят любую валюту, кроме валюты отчетности.
При определении валюты расчетов между резидентом и нерезидентом необходимо прежде всего решить вопрос: к какому типу операций относится запланирован запад - товарного или нетоварного. Поскольку в расчетах между резидентами и нерезидентами в пределах торгового оборота в соответствии со ст.7 Декрета Кабинета Министров Украины "О системе валютного регулирования и валютного контроля" № 15-93 от 19.02.1993 г. может быть использована только иностранная валюта, осуществление расчетов по товарным операциям в валюте Украины допускается при условии получения индивидуальной лицензии НБУ. Группировка текущих операций на товарные и нетоварные приведены в "Инструкции о порядке открытия, использования и закрытия счетов в национальной и иностранной валютах ", утвержденной Правлением НБУ от 12.11.2003 г. № 492.
Так, согласно п.5.3 в товарных относят операции: между юридическими лицами-резидентами и юридическими лицами-нерезидентами при осуществлении внешнеэкономической деятельности за торговыми операциями;
между юридическими лицами-нерезидентами и юридическими лицами-резидентами через юридических лиц-резидентов посредников согласно
договорам (контрактам, соглашениям), заключаемым в соответствии
действующего законодательства Украины;
другие расчеты, которые осуществляются согласно законодательству
Украина.
Осуществление внешнеэкономической деятельности может быть ограничено лицензированием и квотированием. Лицензирование - это разрешение на совершение сделки. По каждому виду товара устанавливается лишь один вид лицензии.
Лицензирование по перемещению валютных средств между субъектами внешнеэкономической деятельности с целью инвестиций и / или предоставление (получение) кредитов осуществляется НБУ. Все остальные выдаются Министерством экономики и по вопросам европейской интеграции, а также в пределах предоставленных им полномочий - соответствующим республиканским органом Автономной Республики Крым, структурным подразделением областной, Киевской и Севастопольской городских государственных администраций.
Квотирование относится к количественных или стоимостных ограничений экспорта и импорта товаров, которое применяется для сбалансирования поставок и платежных балансов. Квотирование осуществляется путем выдачи индивидуальных лицензий, при этом общий объем экспорта (импорта) по лицензии не должен превышать объем, установлен квоте. По каждому виду товара устанавливается лишь один вид квоты.
Посреднические операции на основании комиссионных, агентских договоров, договоров поручения и других, при осуществлении которых право собственности не переходит к посредника, осуществляется без ограничений.
Косвенно регулирование внешнеэкономической деятельности осуществляется также помощью стандартизации и сертификации. Перечень продукции, подлежащей обязательной сертификации, утвержден Приказом Госстандарта № 95 от 30.06.1993 г. Документами, которые подтверждают соответствие товара обязательным требованиям нормативных документов и дают право на ввоз его на территорию Украина, являются:
сертификат соответствия, выданный Госстандартом или уполномоченным им органом Сертификация, свидетельство о признании иностранного сертификата, выдано Госстандартом или уполномоченным им органом по результа-тами признание иностранного сертификата (при условии, что Украина заключила соглашение с соответствующим государством о взаимном признании результатов сертификации товаров).
Некоторые товары, кроме обязательной сертификации, подлежат санитарно-эпидемиологическом, фитосанитарному, ветеринарному, экологическому, радиологическому, микробиологическому и другим видам контроля, прохождение которых является обязательным условием выдачи сертификата соответствия и таможенного оформления.
Санитарно-гигиенический контроль заключается в получении гигиенического заключения - официального документа, который подтверждает, что продукция соответствует санитарно-гигиеническим требованиям, нормам и правилам, и с разрешением на импорт продукции. Санитарно-гигиеническая экспертиза проводится подразделениями учреждений Государственной санитарно-эпидемиологической службы. Процесс выдачи гигиенических заключений изложен в положении Министерства здравоохранения от 20.10.1994 г. № 190.
Фитосанитарный контроль осуществляется Государственной инспекцией карантина растений на основании Закона Украины "О карантине растений" от 30.06.1993 г. № 3348 - XII и Приказом Главной государственной инспекции карантина растений "Об утверждении Правил фитосанитарного контроля на государственной границе Украины "от 25.09.2006 г. № 72.
Процедуры ветеринарного контроля на таможенной границе Украины проводятся согласно Законом "О ветеринарной медицине" от 25.06.1992 г. № 2498 - XII и Постановлением Кабинета Министров "О мерах предотвращения возникновения опасных заболеваний животных "от 30.05.1996р. № 584. Ветеринарный контроль предусматривает: наличие ветеринарного сертификата страны - экспортера; обязательное проведение государственной ветеринарного контроля на границе, по результатам которого выдается ветеринарный сертификат.
Экологический контроль проводится в соответствии с Постановлением Кабинета Министров Украины "Об осуществлении экологического контроля в пунктах пропуска через государственную границу "от 28.06. 1997 г. № 704. Государственная экологическая инспекция Министерства экологии и природных ресурсов Украины уполномочена осуществлять экологический контроль в пунктах пропуска через государственный контроль транспортных средств; грузов, содержащих промышленное сырье; отходов производства; химических соединений; токсических, химических, радиоактивных и других опасных веществ, средств защиты растений, стимуляторов их роста, удобрений; всех видов рыб, диких животных и растений; зоологических, ботанических, минералогических коллекций охотничьих трофеев.
При импорте все расходы, связанные с проведением обязательных видов контроля, включаются в первоначальную стоимость объектов. При экспорте - в расходы на сбыт (Табл. 5.2).
Таблица 5.2
Учет расходов, связанных с проведением обязательного контроля экспортно-импортных операций
Регулирование внешнеэкономической деятельности в Украине осуществляется также с помощью экономических средств - обязательных налогов и платежей.
Объекты финансового учета внешнеэкономической деятельности необходимо также группировать на монетарные, немонетарные и собственный капитал.
Монетарные активы - это права (требования) на фиксированное количество денежных единиц, представляют общую покупательную способность. К монетарным активам относятся: средства; обусловленные договором права на определенные суммы денег в будущем; вложения, предполагающие получение доходов в виде процентов и дивидендов и будут возмещены в фиксированной сумме, хотя дата возмещения может быть неопределенная. Конвертируемые облигации и конвертируемые привилегированные акции представляют собой гибридные статьи, в зависимости от обстоятельств могут относиться как к монетарных, так и немонетарных.
К немонетарных активов относятся все активы, кроме денежных средств, их эквивалентов и дебиторской задолженности в фиксированной (или определенной) сумме денег.
Большое значение для правильной организации внешнеэкономической деятельности имеет классификация пассивов на монетарные и немонетарные. Но таким образом можно дифференцировать только обязательства. Сумма собственного капитала, отраженная в отчетности, представляет лишь разницу между бухгалтерской оценке активов и идентифицированных обязательств.
Не все объекты финансового учета внешнеэкономической деятельности находят отражение в налоговом учете. Более того, понятийный аппарат, способы и приемы не совпадает с финансовым учетом. Разногласия заложены уже в определении хозяйственной деятельности. Любая операция внешнеэкономической деятельности найдет свое отражение в финансовом учете. В налоговом же будут учтены только операции, направленные на получение доходов в денежной, материальной или нематериальной формах в случае, когда непосредственное участие субъекта в их организации является регулярным, постоянным и существенным.
Субъектами внешнеэкономической деятельности Украины согласно ст. 378 Хозяйственный кодекс Украины могут быть:
1. Хозяйственные организации:
юридические лица, созданные согласно Гражданскому
кодекса Украины;
государственные, коммунальные и другие предприятия, созданные
согласно Хозяйственному кодексу Украины;
другие юридические лица, осуществляющие хозяйственную
деятельность и зарегистрированные в установленном законом
порядке;
2. Граждане Украины, иностранные граждане и лица без гражданства, осуществляют хозяйственную деятельность и зарегистрированные соответственно закону как предприниматели;
3. Подразделения (структурные единицы) иностранных субъектов хозяйствования, которые не являются юридическими лицами по законодательству Украины (филиалы, отделения и т.п.), но имеющие постоянное местонахождение на территории Украины и зарегистрированные в порядке, установленном законом.
Право осуществления внешнеэкономической деятельности юридическое лицо приобретает соответствии с его уставными документами с момента приобретения ими статуса юридического лица. Физическим лицам это право предоставлено с момента приобретения ими гражданской дееспособности и при условии их регистрации в качестве предпринимателей.
Внешнеэкономическая деятельность - сложная система, состоящая из отдельных элементов - объектов.
Для правильной строения модели финансового учета внешнеэкономической деятельности необходимо рассматривать с трех точек зрения:
как совокупность монетарных и немонетарных активов;
как совокупность собственного капитала и монетарных и
немонетарных обязательств.
Таблица 5.1 Классификация операций внешнеэкономической деятельности
</ Caption>
</ Caption>
| Признак группировки | Вид деятельности | |
| По степени самостоятельности | Прямые | |
| Косвенные | ||
| По виду использованной валюты | Операции в национальной валюте Украины | |
| Операции в иностранной валюте | ||
| По видам деятельности | Обычная | |
| Чрезвычайная | События, возникшие вследствие форс-мажорных обстоятельств | |
| Другие операции | ||
| По формам расчетов | Операции, предусматривающие денежные формы расчетов | |
| Бартерные операции | ||
| По направленности | Экспорт (реэкспорт) | |
| Импорт (реимпорт) | ||
| 3 взгляда на необходимость | Операции, выполнение которых возможно только через постоянное представительство | |
| При наличии регламентаций | создание постоянных представительств | Операции, по которым не обязательно наличие постоянного представительства |
| 3 взгляда на необходимость лицензирования и квотирования | Операции, выполнение которых ограничено лицензированием и квотированием | |
| Операции, выполнение которых не ограничено лицензированием и квотированием | ||
В сфере внешнеэкономической деятельности чрезвычайную деятельность необходимо классифицировать на события, возникшие в результате форс-мажорных обстоятельств, и другие операции. Форс-мажорные обстоятельства-непредвиденные и непреодолимые события приводят к нарушению договорных обязательств (стихийные бедствия, военные действия, вмешательства со стороны властей,
забастовки и т.д.). Согласно Конвенции ООН "О договорах международной кунивли-продажи товаров "(г. Вена, 1980 г.) сторона не несет ответственности за невыполнение любого из своих обязательств, если доказано, что оно было вызвано вне ее контроля и что от нее невозможно ожидать устранения самой препятствия или его последствий. Обстоятельства носят форс-мажорный характер, если они подтверждены экспертным заключением незаинтересованной организации, нотариально заверенные по месту выдачи и легализованы консульским учреждением Украины за рубежом. Справка (заключение) может быть также выдана Торговельно-промышленной палатой соответствующей страны с обязательной легализацией в консульском учреждении Украина в этой стране. Справка (заключение) может быть признана без легализации, если это предусмотрено международными договорами, которые ратифицированы Украиной. Если форс-мажорные обстоятельства не подтверждены должным образом, они относятся к другой чрезвычайной деятельности.
Внешнеэкономическую деятельность можно рассматривать как совокупность операций в иностранной валюте и в валюте отчетности. К операциям в иностранной валюте относятся хозяйственные операции, стоимость которых отражена в иностранной валюте, например бартер, или хозяйственные операции, которые требуют расчетов в иностранной валюте. Согласно п. 4 П (С) БУ 21 к иностранной валюте относят любую валюту, кроме валюты отчетности.
При определении валюты расчетов между резидентом и нерезидентом необходимо прежде всего решить вопрос: к какому типу операций относится запланирован запад - товарного или нетоварного. Поскольку в расчетах между резидентами и нерезидентами в пределах торгового оборота в соответствии со ст.7 Декрета Кабинета Министров Украины "О системе валютного регулирования и валютного контроля" № 15-93 от 19.02.1993 г. может быть использована только иностранная валюта, осуществление расчетов по товарным операциям в валюте Украины допускается при условии получения индивидуальной лицензии НБУ. Группировка текущих операций на товарные и нетоварные приведены в "Инструкции о порядке открытия, использования и закрытия счетов в национальной и иностранной валютах ", утвержденной Правлением НБУ от 12.11.2003 г. № 492.
Так, согласно п.5.3 в товарных относят операции: между юридическими лицами-резидентами и юридическими лицами-нерезидентами при осуществлении внешнеэкономической деятельности за торговыми операциями;
между юридическими лицами-нерезидентами и юридическими лицами-резидентами через юридических лиц-резидентов посредников согласно
договорам (контрактам, соглашениям), заключаемым в соответствии
действующего законодательства Украины;
другие расчеты, которые осуществляются согласно законодательству
Украина.
Осуществление внешнеэкономической деятельности может быть ограничено лицензированием и квотированием. Лицензирование - это разрешение на совершение сделки. По каждому виду товара устанавливается лишь один вид лицензии.
Лицензирование по перемещению валютных средств между субъектами внешнеэкономической деятельности с целью инвестиций и / или предоставление (получение) кредитов осуществляется НБУ. Все остальные выдаются Министерством экономики и по вопросам европейской интеграции, а также в пределах предоставленных им полномочий - соответствующим республиканским органом Автономной Республики Крым, структурным подразделением областной, Киевской и Севастопольской городских государственных администраций.
Квотирование относится к количественных или стоимостных ограничений экспорта и импорта товаров, которое применяется для сбалансирования поставок и платежных балансов. Квотирование осуществляется путем выдачи индивидуальных лицензий, при этом общий объем экспорта (импорта) по лицензии не должен превышать объем, установлен квоте. По каждому виду товара устанавливается лишь один вид квоты.
Посреднические операции на основании комиссионных, агентских договоров, договоров поручения и других, при осуществлении которых право собственности не переходит к посредника, осуществляется без ограничений.
Косвенно регулирование внешнеэкономической деятельности осуществляется также помощью стандартизации и сертификации. Перечень продукции, подлежащей обязательной сертификации, утвержден Приказом Госстандарта № 95 от 30.06.1993 г. Документами, которые подтверждают соответствие товара обязательным требованиям нормативных документов и дают право на ввоз его на территорию Украина, являются:
сертификат соответствия, выданный Госстандартом или уполномоченным им органом Сертификация, свидетельство о признании иностранного сертификата, выдано Госстандартом или уполномоченным им органом по результа-тами признание иностранного сертификата (при условии, что Украина заключила соглашение с соответствующим государством о взаимном признании результатов сертификации товаров).
Некоторые товары, кроме обязательной сертификации, подлежат санитарно-эпидемиологическом, фитосанитарному, ветеринарному, экологическому, радиологическому, микробиологическому и другим видам контроля, прохождение которых является обязательным условием выдачи сертификата соответствия и таможенного оформления.
Санитарно-гигиенический контроль заключается в получении гигиенического заключения - официального документа, который подтверждает, что продукция соответствует санитарно-гигиеническим требованиям, нормам и правилам, и с разрешением на импорт продукции. Санитарно-гигиеническая экспертиза проводится подразделениями учреждений Государственной санитарно-эпидемиологической службы. Процесс выдачи гигиенических заключений изложен в положении Министерства здравоохранения от 20.10.1994 г. № 190.
Фитосанитарный контроль осуществляется Государственной инспекцией карантина растений на основании Закона Украины "О карантине растений" от 30.06.1993 г. № 3348 - XII и Приказом Главной государственной инспекции карантина растений "Об утверждении Правил фитосанитарного контроля на государственной границе Украины "от 25.09.2006 г. № 72.
Процедуры ветеринарного контроля на таможенной границе Украины проводятся согласно Законом "О ветеринарной медицине" от 25.06.1992 г. № 2498 - XII и Постановлением Кабинета Министров "О мерах предотвращения возникновения опасных заболеваний животных "от 30.05.1996р. № 584. Ветеринарный контроль предусматривает: наличие ветеринарного сертификата страны - экспортера; обязательное проведение государственной ветеринарного контроля на границе, по результатам которого выдается ветеринарный сертификат.
Экологический контроль проводится в соответствии с Постановлением Кабинета Министров Украины "Об осуществлении экологического контроля в пунктах пропуска через государственную границу "от 28.06. 1997 г. № 704. Государственная экологическая инспекция Министерства экологии и природных ресурсов Украины уполномочена осуществлять экологический контроль в пунктах пропуска через государственный контроль транспортных средств; грузов, содержащих промышленное сырье; отходов производства; химических соединений; токсических, химических, радиоактивных и других опасных веществ, средств защиты растений, стимуляторов их роста, удобрений; всех видов рыб, диких животных и растений; зоологических, ботанических, минералогических коллекций охотничьих трофеев.
При импорте все расходы, связанные с проведением обязательных видов контроля, включаются в первоначальную стоимость объектов. При экспорте - в расходы на сбыт (Табл. 5.2).
Таблица 5.2
Учет расходов, связанных с проведением обязательного контроля экспортно-импортных операций
| № пор | Содержание операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн | Налоговый учет | ||
| Дебет | Кредит | Валовой доход | Валовые расходы | |||
| 1 | Перечислено с текущего счета для проведения обязательного контроля при импорте | 371 | 311 | 100 | - | |
| 2 | Источник документ, удостоверяющий проведения обязательного контроля при импорте товаров | 28 | 371 | 100 | - | |
| 3 | Перечислено с текущего счета для проведения обязательного контроля при экспорте | 371 | 311 | 80 | - | |
| 4 | Источник документ, удостоверяющий проведения обязательного контроля при экспорте товаров | 93 | 371 | 80 | ||
Объекты финансового учета внешнеэкономической деятельности необходимо также группировать на монетарные, немонетарные и собственный капитал.
Монетарные активы - это права (требования) на фиксированное количество денежных единиц, представляют общую покупательную способность. К монетарным активам относятся: средства; обусловленные договором права на определенные суммы денег в будущем; вложения, предполагающие получение доходов в виде процентов и дивидендов и будут возмещены в фиксированной сумме, хотя дата возмещения может быть неопределенная. Конвертируемые облигации и конвертируемые привилегированные акции представляют собой гибридные статьи, в зависимости от обстоятельств могут относиться как к монетарных, так и немонетарных.
К немонетарных активов относятся все активы, кроме денежных средств, их эквивалентов и дебиторской задолженности в фиксированной (или определенной) сумме денег.
Большое значение для правильной организации внешнеэкономической деятельности имеет классификация пассивов на монетарные и немонетарные. Но таким образом можно дифференцировать только обязательства. Сумма собственного капитала, отраженная в отчетности, представляет лишь разницу между бухгалтерской оценке активов и идентифицированных обязательств.
Не все объекты финансового учета внешнеэкономической деятельности находят отражение в налоговом учете. Более того, понятийный аппарат, способы и приемы не совпадает с финансовым учетом. Разногласия заложены уже в определении хозяйственной деятельности. Любая операция внешнеэкономической деятельности найдет свое отражение в финансовом учете. В налоговом же будут учтены только операции, направленные на получение доходов в денежной, материальной или нематериальной формах в случае, когда непосредственное участие субъекта в их организации является регулярным, постоянным и существенным.