Облік на підприємствах торгівлі та ресторанного господарства: Навч. посіб. / Л.В. Нападовська, А.В. Алексєєва, О.А. Бакурова. О.Г. Веренич. Ш. Морозова, А.П. Шаповалова, В.М. Горностаєва; та заг. ред. Л.В. Нападовської. - К.: Київ. над. торг.-екон. ун-т,
2.4. Облік надходження товарів і тари
Товари належать до оборотних активів оптового підприємства, які утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності. Товари визнаються активом, якщо існує імовірність того, що оптове підприємство отримує в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх продажем, та їх вартість може бути достовірно визначена.
Надходження товарів на оптове підприємство відбувається шляхом їх придбання за плату, обміну, виконання посередницьких договорів, внеску до статутного капіталу, безоплатного отримання.
Бухгалтерія оптового підприємства при веденні обліку надходження товарів узагальнює зазначену нижче інформацію.
Збільшення товарів та їх вартості відображається за дебетом активного субрахунка 281 "Товари на складі". Аналітичний облік надходження товарів ведеться за окремими товарними групами, найменуваннями і партіями товарів, структурними підрозділами, матеріально відповідальними особами.
Облік одержаної тари під товарами й порожньої ведеться за дебетом активного субрахунка 284 "Тара під товарами". В аналітичному обліку тара відображається за окремими видами, найменуваннями матеріально відповідальними особами. Для узагальнення інформації про розрахунки з вітчизняними постачальниками товарів використовується пасивний субрахунок 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками", за кредитом якого відображається нарахування поточних зобов'язань перед постачальниками за одержані товари і тару, доставку, за дебетом -їх погашення або списання. Кредитове сальдо субрахунка 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" означає залишок поточних зобов'язань перед постачальниками, який на звітну дату показується у четвертому розділі пасиву балансу. Аналітичний облік поточних зобов'язань за одержані товари ведеться окремо за кожним постачальником у розрізі документів на оплату.
Якщо умовами оплати передбачено надання постачальнику товарів авансу (попередньої оплати), для обліку поточної дебіторської заборгованості застосовується активний субрахунок 371 "Розрахунки за виданими авансами". За дебетом цього субрахунка відображається збільшення дебіторської заборгованості за авансами, наданими іншим підприємствам, за кредитом - її погашення або списання. Дебетове сальдо субрахунка 371 "Розрахунки за виданими авансами" означає залишок дебіторської заборгованості, який на звітну дату показується у другому розділі активу балансу. Аналітичний облік ведеться за кожним постачальником, якому надано аванс.
Облік належного до відшкодування з бюджету податку на додану вартість, який сплачено або підлягає сплаті постачальнику у зв'язку з придбанням товарів, ведеться за дебетом активно-пасивного субрахунку 641 "Розрахунки за податками".
Транспортно-заготівельні витрати, як складова первісної вартості товарів, обліковуються залежно від обраної підприємством облікової політики за дебетом субрахунка 281 "Товари на складі" або за дебетом окремого субрахунка 289 "Транспортно-заготівельні витрати".
Таким чином, наведена система рахунків синтетичного і аналітичного обліку дозволяє бухгалтерії одержувати інформацію, необхідну для управління товарним забезпеченням та для відображення процесу надходження товарів у фінансовій, податковій і статистичній звітності.
Методика бухгалтерського обліку надходження товарів та порядок відображення цих операцій у податковій звітності залежить від джерела надходження, форми цивільно-правового договору, юридичного і податкового статусу продавця і покупця товарів, умови оплати.
Облік придбання товарів за кошти згідно з договором купівлі-продажу
Відповідно до Цивільного кодексу України за договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов'язується Передати товар у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов'язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму.
Податкове законодавство регламентує зазначені нижче податкові наслідки виконання договору купівлі-продажу з придбання товарів за кошти.
1. Сума ПДВ, сплачена (нарахована) оптовим підприємством v зв'язку з придбанням товарів, включається до податкового кредиту згідно з податковою накладною, одержаною від продавця. Оптове підприємство набуває право зменшити податкові зобов'язання з ПДВ при додержанні наступних умов:
оптове підприємство, зареєстроване платником ПДВ поставляє товари, які оподатковуються податком на додану вартість, якщо ж платник податку здійснює операції з поставки товарів, що звільнені від оподаткування або не є об'єктом оподаткування, суми ПДВ, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням таких товарів, відносяться на збільшення первісної вартості товарів, тобто не відшкодовуються оптовому підприємству;
оптове підприємство понесло витрати зі сплати (нарахування) ПДВ у зв'язку з придбанням товарів для їх подальшого використання у господарській діяльності платника податку.
Датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:
або дата списання коштів з банківського рахунка в оплату
товарів;
або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт
придбання товарів.
2. Дата збільшення валових витрат у зв'язку з придбанням товарів залежить від податкового статусу постачальника. Валові витрати збільшуються в момент оприбуткування товарів, якщо постачальниками є:
нерезиденти;
платники єдиного чи фіксованого податку;
резиденти, що сплачують податок на прибуток за ставкою
нижче 25%;
резиденти, звільнені від сплати податку на прибуток. У випадку одержання товарів від українського постачальника, який сплачує податок на прибуток на загальних умовах, оптове підприємство має право збільшити валові витрати за датою оприбуткування товарів або за датою здійснення розрахунку з постачальником залежно від того, яка подія відбулася раніше. За вимогою оптового підприємства постачальник зобов'язаний вказати свій податковий статус у договорі.
Наведемо приклади обліку придбання товарів за кошти відповідно до договору купівлі-продажу.
Приклад 1. Отримано товари з наступною оплатою від постачальника, який є платником ПДВ і має статус платника податку на прибуток на загальних підставах.
Згідно з накладною постачальника вартість товарів з урахуванням ПДВ становить 60000 грн, витрати з доставки товарів, зазначені в акті наданих транспортних послуг - 1500 грн з урахуванням ПДВ.
Обліковою політикою передбачено включати транспортно-заготівельні витрати безпосередньо у собівартість придбаних запасів. (табл. 2.3).
Таблиця 2.3 Облік придбання товарів з наступною оплатою
Висновки
1. Первісна вартість придбаних товарів, які визнано активом оптового підприємства, становить 51250 грн.
2. Нараховано поточні зобов'язання перед постачальником за одержані товари у сумі 60000 грн, перед перевізником за доставку товарів у сумі 1500 грн.
3. У реєстрі отриманих та виданих податкових накладних зареєстровано дві податкові накладні, які підтверджують право
оптового підприємства на податковий кредит з ІІДВ на загальну суму 10250 грн.
4. Валові витрати збільшено на вартість придбаних товарів без урахування ПДВ - 51250 грн.
Приклад 2. Припустимо, що за умовами договору, на відміну від прикладу 1, передбачено попередню оплату за товари і доставку (табл.2.4)
Таким чином, на відміну від першого прикладу, коли валові витрати і податковий кредит з ПДВ збільшені за датою придбання товарів, у цьому випадку вказані показники визначені за датою перерахування попередньої оплати постачальнику і перевізнику.
Таблиця 2.4 Облік придбання товарів за попередньою оплатою
Висновки
1. Задоволення претензії може відбуватися в грошовій формі або шляхом допоставки товарів чи заміни неякісних товарів.
2. Кошти, отримані в результаті задоволення претензії, не включаються у валовий дохід за умови, що вони раніше не були віднесені до складу валових витрат. У нашому прикладі валові витрати збільшені на суму отриманої передоплати, отже, кошти, зараховані на поточний рахунок як задоволена претензія, необхідно включити у валовий дохід.
3. При задоволенні претензії у грошовій формі сума компенсації, сплачена постачальнику за придбані товари, зменшується (фактично оптове підприємство витратило на придбання товарів суму 58200 грн (60000 - 1800). У зв'язку з цим продавець товарів повинен виписати розрахунок корегування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, в якому база оподаткування зменшується на суму 1500 грн і відповідно зменшується податкове зобов'язання продавця на суму 300 грн. Перший примірник цього розрахунка є підставою для зменшення бухгалтерією оптового підприємства податкового кредиту на суму 300 грн.
Приклад 4. Отримано товари за попередньою оплатою від постачальника, який є платником єдиного податку, на суму 12000 грн без ПДВ. Товари доставлені постачальником, при цьому ціни на товари встановлені з урахуванням транспортних витрат (табл. 2.6)
Таблиця 2.6
Облік придбання товарів у постачальника,
який не сплачує податок на прибуток на загальних підставах
і не є платником ПДВ
Таким чином, особливість обліку придбання товарів у постачальника, який не сплачує податок на прибуток на загальних підставах (в нашому прикладі є платником єдиного податку), полягає у
тому, Щ° валові витрати збільшені на вартість товарів за датою їх оприбуткування, хоча першою подією був розрахунок з постачальником.
Крім того, податковий кредит не змінюється, оскільки постачальник не є платником ПДВ.
Приклад 5. Оптове підприємство, яке не зареєстроване платником ПДВ, придбало за попередньою оплатою товари на суму 30000 грн з урахуванням ПДВ (табл. 2.7).
Як зазначено в договорі, постачальник товарів сплачує податок на прибуток на загальних підставах.
Таблиця 2.7
Облік придбання товарів за умови, що оптове підприємство не є платником ГІДВ
Отже, витрати по сплаті податку на додану вартість не відшкодовуються оптовому підприємству, яке не є платником ПДВ. Податок на додану вартість у сумі 5000 грн, зазначений в податковій накладній постачальника, включається до первісної вартості придбаних товарів.
Приклад 6. Постачальником товарів є юридична особа, яка володіє часткою статутного капіталу підприємства оптової торгівлі у розмірі 30%. Відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (п. 1.26) зазначені суб'єкти підприємницької Діяльності є пов'язаними особами. Від пов'язаної особи отримано 100 одиниць товару за ціною 200 грн з наступною оплатою. Ціна закупівлі ідентичних товарів від постачальників - непов'язаних осіб - 195 грн (табл. 2.8).
Таблиця 2.8 Облік придбання товарів у пов'язаних осіб
Висновки
1. Витрати, які понесені у зв'язку з придбанням товарів у пов'язаної особи, визначаються виходячи із договірних цін, але не більших за звичайні ціни, що діяли на дату придбання. Отже, придбані товари визнані активом оптового підприємства за первісною вартістю у сумі 20000 грн, але в податковому обліку валові витрати збільшені на вартість товарів, розраховану за звичайними цінами у сумі 19500 грн. Порядок визначення звичайних цін регламентовано Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" (п.1.20).
2. Право на податковий кредит також обмежено рівнем звичайних цін і тому різниця між сумою ПДВ, яка підлягає сплаті постачальнику, і сумою ПДВ, врахованою у складі податкового кредиту, відноситься на збільшення інших витрат операційної діяльності
Облік придбання товарів за договором міни
За договором міни (бартеру) кожна із сторін зобов'язується передати другій стороні у власність один товар в обмін на інший товар. Кожна із сторін договору міни є продавцем того товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін.
Договором може бути встановлена доплата за товар більшої вартості, що обмінюється на товар меншої вартості. Крім того, договором міни може передбачатися обмін товарів на роботи (послуги).
У бухгалтерському обліку необхідно розмежовувати обмін на подібні і неподібні активи. До подібних активів належать об'єкти, що мають однакове функціональне призначення й однакову справедливу вартість.
Бухгалтерський облік придбання товарів у результаті обміну на подібні активи має такі особливості:
• первісна вартість придбаного товару дорівнює балансовій вартості переданого активу;
• якщо балансова вартість переданого товару перевищує його справедливу вартість, то первісна вартість отриманого товару дорівнюватиме справедливій вартості переданого товару; при цьому різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих товарів включається до витрат звітного періоду;
• за операціями обміну подібними активами дохід не визнається і фінансовий результат не визначається, отже, субрахунки 702 і 902 не використовуються.
У практичній діяльності переважно відбувається обмін товарів на неподібні активи, тобто об'єкти, що мають різне функціональне призначення і різну справедливу вартість. Первісною вартістю товарних запасів, які придбані в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів.
Податковий облік одержання товарів за бартерним контрактом має наступні особливості:
• валові витрати і податковий кредит з ПДВ збільшуються за датою оприбуткування товарів;
• витрати від здійснення товарообмінної операції визначаються виходячи з договірної ціни такої операції, але не нижчої за звичайну ціну.
Наведено приклади обліку придбання товарів за договором міни.
Приклад 7. Підприємство здійснило обмін подібними товарами в кількості 1000 одиниць за договірною ціною 20 грн. При цьому балансова вартість переданих запасів дорівнює їх справедливій вартості, тобто 20000 грн. Звичайна ціна, що склалася на ринку 'Дентичних товарів, і договірна ціна бартерного контракту збігаються (табл. 2.9).
Приклад 8. Змінимо умови прикладу 7 і припустимо, що балансова вартість переданих товарів більша від їх справедливої вартості і становить 21000 грн (табл. 2.10).
Приклад 9. Підприємство придбало 1000 одиниць товару за договірною ціною 20 грн в обмін на неподібні товари, балансова вартість яких - 15000 грн. Звичайна ціна, що склалася на ринку ідентичних товарів - 19 грн 50 коп. (табл. 2.11).
Таблиця 2.9 Облік придбання товарів в обмін на подібні активи (І варіант)
Таблиця 2.10 Облік придбання товарів в обмін на подібні активи (II варіант)
Таблиця 2.11 Облік придбання товарів в обмін на неподібні активи
З розглянутих прикладів можна зробити наступні висновки: податковий облік товарообмінних операцій не залежить від того, які активи обмінюються: подібні чи неподібні; у будь-якому
випадку в момент передачі товарів збільшуються валовий дохід j податкові зобов'язання з ПДВ;
• незалежно від того, яка подія (надходження чи відвантаження товарів) відбулася першою у звітному періоді, валові витрати і податковий кредит з ПДВ збільшуються у момент оприбуткування товарів;
• незважаючи на те, що договірна ціна вища за звичайну (приклад 9) валові витрати і відповідно податковий кредит з ПДВ визначаються виходячи з договірної ціни.
Облік придбання товарів за договором доручення
За договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії.
Отже, підприємство оптової торгівлі (довіритель) відповідно до договору доручення забезпечує іншого суб'єкта підприємницької діяльності (повіреного) коштами, необхідними для виконання доручення з придбання товарів. Повірений має право на плату за виконання свого обов'язку за договором доручення. Якщо в договорі доручення не визначено розмір плати повіреному або порядок її виплати, вона виплачується після виконання доручення відповідно до звичайних цін на такі послуги.
Виконання доручення підтверджується звітом довільної форми, до якого повірений додає рахунки-фактури, накладні, податкові накладні та інші документи, що підтверджують фактичні витрати, пов'язані з виконанням доручення. Крім того, за практикою, що склалася, надання посередницької послуги оформлюється актом.
Облік придбання товарів за договором доручення ведеться згідно з наступними правилами:
• на оптовому підприємстві, яке є довірителем:
1) для обліку розрахунків з повіреним використовуються субрахунки 377 "Розрахунки з іншими дебіторами" і 685 "Розрахунки з іншими кредиторами";
2) плата повіреному за виконання доручення включається до первісної вартості як витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням товарів;
3) збільшення податкового кредиту з ПДВ відображається у момент одержання товарів, придбаних повіреним за дорученням довірителя, а також за датою нарахування чи виплати плати залежно від того, яка подія відбулася першою;
4) вартість товарів, придбаних за договором доручення, відноситься до складу валових витрат за датою одержання їх від повіреного.
• на підприємстві, яке с повіреним:
1) товари, придбані за дорученням довірителя, обліковуються поза балансом на субрахунку 025 "Майно в довірчому управлінні";
2) повірений визнає дохід від надання посередницької послуги і відображає його суму на субрахунку 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг", якщо ця послуга є основною операційною діяльністю повіреного, або на субрахунку 719 "Інші доходи від операційної діяльності", якщо посередництво не відноситься до основної діяльності;.
3) повірений нараховує податкові зобов'язання з ПДВ виходячи з вартості придбаних товарів у момент передачі їх довірителю, а також виходячи із суми плати за виконання доручення за датою її нарахування чи одержання оплати від довірителя залежно від того, яка подія відбулася першою;
4) датою збільшення податкового кредиту з ПДВ є дата перерахування коштів з банківського рахунку повіреного або надання інших видів компенсації вартості товарів на користь продавця таких товарів.
Приклад 10. Між юридичними особами (платниками ПДВ) укладено договір-доручення, відповідно до якого оптове підприєм-ство-довіритель доручає повіреному придбати для нього товари.
У договорі зазначено вартість товарів виходячи із закупівельних цін у сумі 60000 гри з урахуванням ПДВ, розмір плати з ПДВ -
2400 грн. Довіритель забезпечує повіреного коштами по безготівковому розрахунку в сумі 60000 грн. Плата перераховується окремо після одержання звіту повіреного. Повірник укладає від імені довірителя договір купівлі-продажу з постачальником, яким передбачається авансова оплата за товари (табл. 2.12).
Таблиця 2.12
Облік придбання товарів за договором доручення
Одержання товарів як внеску до статутного капіталу
Первісною вартістю товарів, що внесені до статутного капіталу оптового підприємства, визнається погоджена замовниками (учасниками підприємства) їх справедлива вартість з урахуванням транспортно-заготівельних витрат, суми непрямих податків, які не відшкодовуються оптовому підприємству, інших витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням товарів.
Оприбуткування товарів, одержаних від інвестора як внесок до статутного капіталу, відображається записом:
дебет 281 "Товари на складі";
кредит 46 "Неоплачений капітал".
На підставі податкової накладної, виданої інвестором, сума ПДВ включається до податкового кредиту за умови використання товарів у оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності оптового підприємства:
дебет 641 "Розрахунки за податками";
кредит 46 "Неоплачений капітал".
Безоплатне отримання товарів
Первісною вартістю запасів, одержаних оптовим підприємством безоплатно, визнається їх справедлива вартість з урахуванням транспортно-заготівельних та інших витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням товарів. Одночасно з визнанням активом безоплатно отриманих товарів збільшуються інші доходи операційної діяльності, що відображається записом:
дебет 281 "Товари на складі";
кредит 718 "Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів".
У податковому обліку вартість безоплатно отриманих активів, у тому числі і товарів, відноситься до складу валового доходу.
Надходження товарів на оптове підприємство відбувається шляхом їх придбання за плату, обміну, виконання посередницьких договорів, внеску до статутного капіталу, безоплатного отримання.
Бухгалтерія оптового підприємства при веденні обліку надходження товарів узагальнює зазначену нижче інформацію.
Збільшення товарів та їх вартості відображається за дебетом активного субрахунка 281 "Товари на складі". Аналітичний облік надходження товарів ведеться за окремими товарними групами, найменуваннями і партіями товарів, структурними підрозділами, матеріально відповідальними особами.
Облік одержаної тари під товарами й порожньої ведеться за дебетом активного субрахунка 284 "Тара під товарами". В аналітичному обліку тара відображається за окремими видами, найменуваннями матеріально відповідальними особами. Для узагальнення інформації про розрахунки з вітчизняними постачальниками товарів використовується пасивний субрахунок 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками", за кредитом якого відображається нарахування поточних зобов'язань перед постачальниками за одержані товари і тару, доставку, за дебетом -їх погашення або списання. Кредитове сальдо субрахунка 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" означає залишок поточних зобов'язань перед постачальниками, який на звітну дату показується у четвертому розділі пасиву балансу. Аналітичний облік поточних зобов'язань за одержані товари ведеться окремо за кожним постачальником у розрізі документів на оплату.
Якщо умовами оплати передбачено надання постачальнику товарів авансу (попередньої оплати), для обліку поточної дебіторської заборгованості застосовується активний субрахунок 371 "Розрахунки за виданими авансами". За дебетом цього субрахунка відображається збільшення дебіторської заборгованості за авансами, наданими іншим підприємствам, за кредитом - її погашення або списання. Дебетове сальдо субрахунка 371 "Розрахунки за виданими авансами" означає залишок дебіторської заборгованості, який на звітну дату показується у другому розділі активу балансу. Аналітичний облік ведеться за кожним постачальником, якому надано аванс.
Облік належного до відшкодування з бюджету податку на додану вартість, який сплачено або підлягає сплаті постачальнику у зв'язку з придбанням товарів, ведеться за дебетом активно-пасивного субрахунку 641 "Розрахунки за податками".
Транспортно-заготівельні витрати, як складова первісної вартості товарів, обліковуються залежно від обраної підприємством облікової політики за дебетом субрахунка 281 "Товари на складі" або за дебетом окремого субрахунка 289 "Транспортно-заготівельні витрати".
Таким чином, наведена система рахунків синтетичного і аналітичного обліку дозволяє бухгалтерії одержувати інформацію, необхідну для управління товарним забезпеченням та для відображення процесу надходження товарів у фінансовій, податковій і статистичній звітності.
Методика бухгалтерського обліку надходження товарів та порядок відображення цих операцій у податковій звітності залежить від джерела надходження, форми цивільно-правового договору, юридичного і податкового статусу продавця і покупця товарів, умови оплати.
Облік придбання товарів за кошти згідно з договором купівлі-продажу
Відповідно до Цивільного кодексу України за договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов'язується Передати товар у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов'язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму.
Податкове законодавство регламентує зазначені нижче податкові наслідки виконання договору купівлі-продажу з придбання товарів за кошти.
1. Сума ПДВ, сплачена (нарахована) оптовим підприємством v зв'язку з придбанням товарів, включається до податкового кредиту згідно з податковою накладною, одержаною від продавця. Оптове підприємство набуває право зменшити податкові зобов'язання з ПДВ при додержанні наступних умов:
оптове підприємство, зареєстроване платником ПДВ поставляє товари, які оподатковуються податком на додану вартість, якщо ж платник податку здійснює операції з поставки товарів, що звільнені від оподаткування або не є об'єктом оподаткування, суми ПДВ, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням таких товарів, відносяться на збільшення первісної вартості товарів, тобто не відшкодовуються оптовому підприємству;
Датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:
або дата списання коштів з банківського рахунка в оплату
товарів;
або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт
придбання товарів.
2. Дата збільшення валових витрат у зв'язку з придбанням товарів залежить від податкового статусу постачальника. Валові витрати збільшуються в момент оприбуткування товарів, якщо постачальниками є:
нерезиденти;
платники єдиного чи фіксованого податку;
резиденти, що сплачують податок на прибуток за ставкою
резиденти, звільнені від сплати податку на прибуток. У випадку одержання товарів від українського постачальника, який сплачує податок на прибуток на загальних умовах, оптове підприємство має право збільшити валові витрати за датою оприбуткування товарів або за датою здійснення розрахунку з постачальником залежно від того, яка подія відбулася раніше. За вимогою оптового підприємства постачальник зобов'язаний вказати свій податковий статус у договорі.
Наведемо приклади обліку придбання товарів за кошти відповідно до договору купівлі-продажу.
Приклад 1. Отримано товари з наступною оплатою від постачальника, який є платником ПДВ і має статус платника податку на прибуток на загальних підставах.
Згідно з накладною постачальника вартість товарів з урахуванням ПДВ становить 60000 грн, витрати з доставки товарів, зазначені в акті наданих транспортних послуг - 1500 грн з урахуванням ПДВ.
Обліковою політикою передбачено включати транспортно-заготівельні витрати безпосередньо у собівартість придбаних запасів. (табл. 2.3).
Таблиця 2.3 Облік придбання товарів з наступною оплатою
| № пор. | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Податковий облік | |||
| Дебет | Кредит | Сума, грн | Валовий дохід | Валові витрати | ||
| 1 | Оприбутковано товари згідно з накладною | 281 | 631 | 50000 | 50000 | |
| 2 | Збільшено податковий кредит з ПДВ на підставі податкової накладної постачальника | 641 | 631 | 10000 | ||
| 3 | Включено в первісну вартість товарів витрати з доставки товарів відповідно до акта наданих послуг | 281 | 631 | 1250 | 1250 | |
| 4 | Збільшено податковий кредит з ПДВ на підставі подати кової накладної перевізника: | 641 | 631 | 250 | ||
1. Первісна вартість придбаних товарів, які визнано активом оптового підприємства, становить 51250 грн.
2. Нараховано поточні зобов'язання перед постачальником за одержані товари у сумі 60000 грн, перед перевізником за доставку товарів у сумі 1500 грн.
3. У реєстрі отриманих та виданих податкових накладних зареєстровано дві податкові накладні, які підтверджують право
оптового підприємства на податковий кредит з ІІДВ на загальну суму 10250 грн.
4. Валові витрати збільшено на вартість придбаних товарів без урахування ПДВ - 51250 грн.
Приклад 2. Припустимо, що за умовами договору, на відміну від прикладу 1, передбачено попередню оплату за товари і доставку (табл.2.4)
Таким чином, на відміну від першого прикладу, коли валові витрати і податковий кредит з ПДВ збільшені за датою придбання товарів, у цьому випадку вказані показники визначені за датою перерахування попередньої оплати постачальнику і перевізнику.
Таблиця 2.4 Облік придбання товарів за попередньою оплатою
Висновки
1. Задоволення претензії може відбуватися в грошовій формі або шляхом допоставки товарів чи заміни неякісних товарів.
2. Кошти, отримані в результаті задоволення претензії, не включаються у валовий дохід за умови, що вони раніше не були віднесені до складу валових витрат. У нашому прикладі валові витрати збільшені на суму отриманої передоплати, отже, кошти, зараховані на поточний рахунок як задоволена претензія, необхідно включити у валовий дохід.
3. При задоволенні претензії у грошовій формі сума компенсації, сплачена постачальнику за придбані товари, зменшується (фактично оптове підприємство витратило на придбання товарів суму 58200 грн (60000 - 1800). У зв'язку з цим продавець товарів повинен виписати розрахунок корегування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, в якому база оподаткування зменшується на суму 1500 грн і відповідно зменшується податкове зобов'язання продавця на суму 300 грн. Перший примірник цього розрахунка є підставою для зменшення бухгалтерією оптового підприємства податкового кредиту на суму 300 грн.
Приклад 4. Отримано товари за попередньою оплатою від постачальника, який є платником єдиного податку, на суму 12000 грн без ПДВ. Товари доставлені постачальником, при цьому ціни на товари встановлені з урахуванням транспортних витрат (табл. 2.6)
Таблиця 2.6
Облік придбання товарів у постачальника,
який не сплачує податок на прибуток на загальних підставах
і не є платником ПДВ
| № п/п пор. | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Податковий облік | |||
| Дебет | Кредит | Сума,, грн | Валовий дохід | Валові виграти | ||
| 1 | Перерахована з поточного рахунку постачальнику попередня оплата | 371 | 311 | 12000 | ||
| 2 | Оприбутковані товари згідно з накладною | 281 | 371 | 12000 | 12000 | |
тому, Щ° валові витрати збільшені на вартість товарів за датою їх оприбуткування, хоча першою подією був розрахунок з постачальником.
Крім того, податковий кредит не змінюється, оскільки постачальник не є платником ПДВ.
Приклад 5. Оптове підприємство, яке не зареєстроване платником ПДВ, придбало за попередньою оплатою товари на суму 30000 грн з урахуванням ПДВ (табл. 2.7).
Як зазначено в договорі, постачальник товарів сплачує податок на прибуток на загальних підставах.
Таблиця 2.7
Облік придбання товарів за умови, що оптове підприємство не є платником ГІДВ
| № пор. | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Податковий облік | |||
| Дебет | Кредит | Сума, грн | Валовий дохід | Валові витрати | ||
| 1 | Перераховано з поточного рахунку постачальнику попередню оплату. | 371 | 311 | 30000 | 30000 | |
| 2 | Отримано від постачальника податкову накладну | |||||
| 3 | Оприбутковано товари згідно з накладною | 281 | 371 | 30000 | ||
Приклад 6. Постачальником товарів є юридична особа, яка володіє часткою статутного капіталу підприємства оптової торгівлі у розмірі 30%. Відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (п. 1.26) зазначені суб'єкти підприємницької Діяльності є пов'язаними особами. Від пов'язаної особи отримано 100 одиниць товару за ціною 200 грн з наступною оплатою. Ціна закупівлі ідентичних товарів від постачальників - непов'язаних осіб - 195 грн (табл. 2.8).
Таблиця 2.8 Облік придбання товарів у пов'язаних осіб
| № | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Податковий облік | |||
| пор. | Дебет | Кредит | Сума, грн | Валовий дохід | Валові витрати | |
| 1 | Оприбутковано товари на підставі накладної постачальника | 281 | 631 | 20000 | 19500 | |
| 2 | Збільшено суму податкового кредиту з 1ІДВ, виходячи з вартості отриманих товарів за звичайними цінами | 641 | 631 | 3900 | ||
| 3 | Відображено різницю між сумою ПДВ, зазначеною в податковій накладній, і сумою ПДВ, врахованою у складі податкового кредиту | 949 | 631 | 100 | ||
1. Витрати, які понесені у зв'язку з придбанням товарів у пов'язаної особи, визначаються виходячи із договірних цін, але не більших за звичайні ціни, що діяли на дату придбання. Отже, придбані товари визнані активом оптового підприємства за первісною вартістю у сумі 20000 грн, але в податковому обліку валові витрати збільшені на вартість товарів, розраховану за звичайними цінами у сумі 19500 грн. Порядок визначення звичайних цін регламентовано Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" (п.1.20).
2. Право на податковий кредит також обмежено рівнем звичайних цін і тому різниця між сумою ПДВ, яка підлягає сплаті постачальнику, і сумою ПДВ, врахованою у складі податкового кредиту, відноситься на збільшення інших витрат операційної діяльності
Облік придбання товарів за договором міни
За договором міни (бартеру) кожна із сторін зобов'язується передати другій стороні у власність один товар в обмін на інший товар. Кожна із сторін договору міни є продавцем того товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін.
Договором може бути встановлена доплата за товар більшої вартості, що обмінюється на товар меншої вартості. Крім того, договором міни може передбачатися обмін товарів на роботи (послуги).
У бухгалтерському обліку необхідно розмежовувати обмін на подібні і неподібні активи. До подібних активів належать об'єкти, що мають однакове функціональне призначення й однакову справедливу вартість.
Бухгалтерський облік придбання товарів у результаті обміну на подібні активи має такі особливості:
• первісна вартість придбаного товару дорівнює балансовій вартості переданого активу;
• якщо балансова вартість переданого товару перевищує його справедливу вартість, то первісна вартість отриманого товару дорівнюватиме справедливій вартості переданого товару; при цьому різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих товарів включається до витрат звітного періоду;
• за операціями обміну подібними активами дохід не визнається і фінансовий результат не визначається, отже, субрахунки 702 і 902 не використовуються.
У практичній діяльності переважно відбувається обмін товарів на неподібні активи, тобто об'єкти, що мають різне функціональне призначення і різну справедливу вартість. Первісною вартістю товарних запасів, які придбані в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів.
Податковий облік одержання товарів за бартерним контрактом має наступні особливості:
• валові витрати і податковий кредит з ПДВ збільшуються за датою оприбуткування товарів;
• витрати від здійснення товарообмінної операції визначаються виходячи з договірної ціни такої операції, але не нижчої за звичайну ціну.
Наведено приклади обліку придбання товарів за договором міни.
Приклад 7. Підприємство здійснило обмін подібними товарами в кількості 1000 одиниць за договірною ціною 20 грн. При цьому балансова вартість переданих запасів дорівнює їх справедливій вартості, тобто 20000 грн. Звичайна ціна, що склалася на ринку 'Дентичних товарів, і договірна ціна бартерного контракту збігаються (табл. 2.9).
Приклад 8. Змінимо умови прикладу 7 і припустимо, що балансова вартість переданих товарів більша від їх справедливої вартості і становить 21000 грн (табл. 2.10).
Приклад 9. Підприємство придбало 1000 одиниць товару за договірною ціною 20 грн в обмін на неподібні товари, балансова вартість яких - 15000 грн. Звичайна ціна, що склалася на ринку ідентичних товарів - 19 грн 50 коп. (табл. 2.11).
Таблиця 2.9 Облік придбання товарів в обмін на подібні активи (І варіант)
| № п/п | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Податковий облік | |||
| Дебет | Кредит | Сума, грн | Валовий дохід | Валові витрати | ||
| 1 | Списано балансову вартість переданих товарів згідно з накладною оптового підприємства | 361 | 281 | 20000 | 20000 | |
| 2 | Нараховано податкове зобов'язання на підставі податкової накладної продавця - оптового підприємства | 361 | 641 | 4000 | ||
| 3 | Оприбутковано товари відповідно до накладної постачальника | 281 | 631 | 20000 | 20000 | |
| 4 | Збільшено податковий кредит на підставі податкової накладної постачальника | 641 | 631 | 4000 | ||
| 5 | Зроблено взаемозалік заборгованостей по товарообмінній операції | 631 | 361 | 24000 | ||
| № пор. | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Податковий облік | |||
| Дебет | Кредит | Сума, грн | Валовий дохід | Валові витрати | ||
| 1 | Відображено справедливу вартість переданих товарів | 361 | 281 | 20000 | 20000 | |
| 2 | Списано різницю між балансовою і справедливою вартістю переданих товарів | 946 | 281 | 1000 | ||
| 3 | Нараховано податкові Зобов'язання з ПДВ | 361 | 641 | 4000 | ||
| 4 | Оприбутковано товари згідно з накладною постачальника | 281 | 631 | 20000 | 20000 | |
| 5 | Збільшено податковий кредит з ПДВ на підставі податкової і накладної постачальника | 641 | 631 | 4000 | ||
| 6 | Зроблено взаємозалік заборгованостей по товарообмінній операції | 631 | 361 | 24000 | ||
| №пор. | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Податковий облік | |||
| Дебет | Кредит | Сума, грн | Валовий дохід | Валові витрати | ||
| 1 | Оприбутковано товари відповідно до накладної постачальника | 1281 | 631 | 20000 | 20000 | |
| 2 | Збільшено податковий кредит з ПДВ на підставі податкової накладної постачальника | 641 | 631 | 4000 | ||
| 3 | У наступному звітному періоді відвантажено товари за бартерним контрактом. Визнано дохід від реалізації | 361 | 702 | 24000 | 20000 | |
| 4 | Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ | 66 | 641 | 4000 | ||
| 5 | Списано собівартість реалізованих товарів | 902 | 281 | 15000 | ||
| 6 | Зроблено взаємозалік заборгованостей по товарообмінній операції | 631 | 361 | 24000 | ||
випадку в момент передачі товарів збільшуються валовий дохід j податкові зобов'язання з ПДВ;
• незалежно від того, яка подія (надходження чи відвантаження товарів) відбулася першою у звітному періоді, валові витрати і податковий кредит з ПДВ збільшуються у момент оприбуткування товарів;
• незважаючи на те, що договірна ціна вища за звичайну (приклад 9) валові витрати і відповідно податковий кредит з ПДВ визначаються виходячи з договірної ціни.
Облік придбання товарів за договором доручення
За договором доручення одна сторона (повірений) зобов'язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії.
Отже, підприємство оптової торгівлі (довіритель) відповідно до договору доручення забезпечує іншого суб'єкта підприємницької діяльності (повіреного) коштами, необхідними для виконання доручення з придбання товарів. Повірений має право на плату за виконання свого обов'язку за договором доручення. Якщо в договорі доручення не визначено розмір плати повіреному або порядок її виплати, вона виплачується після виконання доручення відповідно до звичайних цін на такі послуги.
Виконання доручення підтверджується звітом довільної форми, до якого повірений додає рахунки-фактури, накладні, податкові накладні та інші документи, що підтверджують фактичні витрати, пов'язані з виконанням доручення. Крім того, за практикою, що склалася, надання посередницької послуги оформлюється актом.
Облік придбання товарів за договором доручення ведеться згідно з наступними правилами:
• на оптовому підприємстві, яке є довірителем:
1) для обліку розрахунків з повіреним використовуються субрахунки 377 "Розрахунки з іншими дебіторами" і 685 "Розрахунки з іншими кредиторами";
2) плата повіреному за виконання доручення включається до первісної вартості як витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням товарів;
3) збільшення податкового кредиту з ПДВ відображається у момент одержання товарів, придбаних повіреним за дорученням довірителя, а також за датою нарахування чи виплати плати залежно від того, яка подія відбулася першою;
4) вартість товарів, придбаних за договором доручення, відноситься до складу валових витрат за датою одержання їх від повіреного.
• на підприємстві, яке с повіреним:
1) товари, придбані за дорученням довірителя, обліковуються поза балансом на субрахунку 025 "Майно в довірчому управлінні";
2) повірений визнає дохід від надання посередницької послуги і відображає його суму на субрахунку 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг", якщо ця послуга є основною операційною діяльністю повіреного, або на субрахунку 719 "Інші доходи від операційної діяльності", якщо посередництво не відноситься до основної діяльності;.
3) повірений нараховує податкові зобов'язання з ПДВ виходячи з вартості придбаних товарів у момент передачі їх довірителю, а також виходячи із суми плати за виконання доручення за датою її нарахування чи одержання оплати від довірителя залежно від того, яка подія відбулася першою;
4) датою збільшення податкового кредиту з ПДВ є дата перерахування коштів з банківського рахунку повіреного або надання інших видів компенсації вартості товарів на користь продавця таких товарів.
Приклад 10. Між юридичними особами (платниками ПДВ) укладено договір-доручення, відповідно до якого оптове підприєм-ство-довіритель доручає повіреному придбати для нього товари.
У договорі зазначено вартість товарів виходячи із закупівельних цін у сумі 60000 гри з урахуванням ПДВ, розмір плати з ПДВ -
2400 грн. Довіритель забезпечує повіреного коштами по безготівковому розрахунку в сумі 60000 грн. Плата перераховується окремо після одержання звіту повіреного. Повірник укладає від імені довірителя договір купівлі-продажу з постачальником, яким передбачається авансова оплата за товари (табл. 2.12).
Таблиця 2.12
Облік придбання товарів за договором доручення
| № пор. | Зміст операції | Кореспонденція рахунків: | Податковий облік | |||
| Дебет | Кредит | Сума, грн | Валовий дохід | Валові витрати | ||
| У довірителя | ||||||
| 1 | Перераховано кошти повіреному | 377 | 311 | 60000 | _ | |
| 2 | Отримано товари від повіреного відповідно до звіту і накладної. Товари визнано активом | 281 | 377 | 50000 | 50000 | |
| 3 | Збільшено податковий кредит з ПДВ на підставі податкової накладної, одержаної від повіреного | 641 | 377 | 10000 | ||
| 4 | Включено до первісної вартості придбаних товарів суму плати повіреному відповідно до звіту про виконання доручення | 281 | 685 | 2000 | 2000 | |
| 5 | Збільшено податковий кредит з ПДВ виходячи із суми плати на підставі податкової накладної, одержаної від повіреного | 641 | 685 | 400 | ||
| 6 | Перераховано повіреному плату за виконання доручення з придбання товарів | 685 | 311 | 2400 | _ | - |
| У повіреного | ||||||
| 1 | Отримано кошти від довірителя на закупівлю товарів | 311 | 685 | 60000 | ||
| 2 | Перераховано кошти постачальнику | 377 | 311 | 60000 | ||
| 3 | Збільшено податковий кредит з ПДВ на підставі податкової накладної, одержаної від постачальника | 641 | 644 | 10000 | ||
| 4 | Отримано товари від постачальника за накладною | 025 | 60000 | |||
| 5 | Передано товари довірителю | 025 | 60000 | - | - | |
| 6 | Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ за датою передачі товарів довірителю | 643 | 641 | 10000 | _ | |
| 7 | Визнано дохід від надання посередницької послуги, яка є основною діяльністю повіреного, на підставі звіту повіреного | 361 | 703 | 2400 | 2000 | - |
| 8 | Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ виходячи із суми плати | 703 | 641 | 400 | — | |
| 9 | Проведено залік заборгованостей | 685 644 | 377 643 | 60000 10000 | ||
Первісною вартістю товарів, що внесені до статутного капіталу оптового підприємства, визнається погоджена замовниками (учасниками підприємства) їх справедлива вартість з урахуванням транспортно-заготівельних витрат, суми непрямих податків, які не відшкодовуються оптовому підприємству, інших витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням товарів.
Оприбуткування товарів, одержаних від інвестора як внесок до статутного капіталу, відображається записом:
дебет 281 "Товари на складі";
кредит 46 "Неоплачений капітал".
На підставі податкової накладної, виданої інвестором, сума ПДВ включається до податкового кредиту за умови використання товарів у оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності оптового підприємства:
дебет 641 "Розрахунки за податками";
кредит 46 "Неоплачений капітал".
Безоплатне отримання товарів
Первісною вартістю запасів, одержаних оптовим підприємством безоплатно, визнається їх справедлива вартість з урахуванням транспортно-заготівельних та інших витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням товарів. Одночасно з визнанням активом безоплатно отриманих товарів збільшуються інші доходи операційної діяльності, що відображається записом:
дебет 281 "Товари на складі";
кредит 718 "Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів".
У податковому обліку вартість безоплатно отриманих активів, у тому числі і товарів, відноситься до складу валового доходу.