2.2 Система рахунків для обліку витрат на виробництво туристичного та готельного продукту
Для забезпечення обліку затрат виробництва туристичних послуг по елементам і статтям калькуляції усі затрати групують за видами турів на рахунку 23 «Виробництво», до якого може відкриватися субрахунок другого порядку, наприклад, субрахунок 1 «Виробництво туристичних послуг». Таким чином для обліку туристичних послуг може застосовуватися субрахунок 231 «Виробництво туристичних послуг». Субрахунки можуть бути і третього порядку. Вони можуть відкриватися по направленням туристичної діяльності, що здійснюється турфірмою (виїзний туризм, в'їзний туризм і т.п.) або за видами туризму (водний, кінний, гірський і т.п.), за видами допоміжних підрозділів турфірми (ремонтно-будівельна служба, служба безпеки, протипожежна служба, ліфтове господарство, та ін.).
Наприклад, для обліку затрат в'їзного туризму може застосовуватися рахунок 23 і субрахунки 231.1 «Виробництво турпродукту при здійсненні в'їзного туризму».
Рахунок 23 «Виробництво» за призначенням калькуляційний, за економічним змістом характеризує стан господарських процесів, по відношенню до балансу — активний. Як правило, цей рахунок в туризмі закривається в кінці звітного періоду (щомісячно або в кінці року). Однак, якщо туристичний продукт не було реалізовано в даному звітному періоді, то сума затрат, що припадає на його виробництво, відноситься до незавершеного виробництва і відображається як дебетове сальдо субрахунку 231, яке вказується в другому розділі активу балансу.
Таблиця 2.5. Рекомендована номенклатура витрат за статтями калькулювання собівартості туристичного та готельного продукту
Схема формування собівартості туристичних послуг показана на рис. 6.
Рис. 6. Схема формування собівартості туристичних послуг по субрахунку 231 «Виробництво туристичних послуг»
В дебет субрахунку 231 та його аналітичним рахункам на протязі звітного періоду записують купівельну (первісну) вартість прямих та загальновиробничих затрат, пов'язаних з виробництвом туристичного продукту, в кореспонденції з кредитом рахунків:
63 «Розрахунки з постачальниками» або 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» (на купівельну вартість послуг (без ПДВ), одержаних від різних організацій для формування турпродукту: проживання, харчування, транспортування, екскурсійне обслуговування та ін).
З урахуванням податкового обліку за умови одержання турфірмою послуг до оплати їх вартості в обліку одноразово роблять проводки на суму податкового кредиту з ПДВ:
1) Д-т субрах. 644 «Податковий кредит»
К-т pax. 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
661 «Розрахунки за заробітною платою» (на суму основної і додаткової заробітної плати і інших виплат, нарахованих робітникам, зайнятим виробництвом турпродукту);
65 «Розрахунки за страхуванням» (на суму відрахувань на пенсійне забезпечення, соціальне страхування, соціальне страхування на випадок безробіття і інші соціальні заходи);
131 «Знос необоротних активів» (на суму нарахованого зносу необоротних активів виробничого призначення);
47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів» (на суму нарахованого резерву на оплату відпусток виробничому персоналу, пов'язаного з формуванням турпродукту).
В кінці звітного періоду на дебет субрахунка 231 «Виробництво туристичних послуг» списуються з кредита рахунка 91 «Загальнови-робничі витрати», витрати в сумі, визначеній в установленому порядку, шо підлягає включенню в собівартість послуг.
Таким чином, по дебету субрахунка 231 «Виробництво туристичних послуг» та його субрахунках третього порядку або аналітичних рахунках в кінці звітного періоду отримують загальну суму усіх виробничих витрат - як прямих так і загальновиробничих.
З кредита субрахунка 231 списують виробничу собівартість сформованого турпродукту в дебет субрахунка 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг» після того як послуга буде надана.
Рахунок 90 «Собівартість реалізації» по відношенню до балансу -активний, призначений для узагальнення інформації про собівартість реалізованих послуг. В дебет субрахунка 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг» записують виробничу собівартість реалізованих послуг. В кінці звітного періоду щомісячно або в кінці року субрахунок 903 закривається списанням дебетових оборотів на субрахунок 791 «Результат основної діяльності». В балансі не відображається. Суми, які характеризують виробничу собівартість реалізованих послуг, відображаються в рядку 040 форми № 2 «Звіт про фінансові результати» і віднімаються із показника рядка 035 «Чистий доход (виручка) від реалізації послуг» для визначення валового прибутку.
До субрахунку 903 можуть відкриватися субрахунки третього порядку. Наприклад, для обліку собівартості турпродукту «Закарпаття» підприємство може використовувати субрахунок 903.1, де рахунок 90 «Собівартість реалізації»; субрахунок другого порядку 3 «Собівартість реалізованих робіт і послуг»; субрахунок третього порядку 1 «Собівартість реалізованого турпродукту «Закарпаття».
Таким чином, за дебетом синтетичного субрахунка 231 відображається фактична виробнича собівартість туристичних послуг, яка складається із прямих та загальновиробничих витрат. Крім того, показники субрахунка 231 використовують для контролю за собівартістю і складання Звіту про фінансові результати (рядок 040 форми №2).
Таблиця 2.6. Основна кореспонденція рахунків (субрахунків) з обліку процесу формування собівартості турпродукту у туроператора, який не має власної матеріально-технічної бази.
Схема записів, які відображають названі вище операції з обліку витрат, наведена на рис. 7.
Рис. 7. Схема обліку витрат, що включаються в собівартість турпродукту
Для обліку витрат, які здійснено турфірмою вданому звітному періоді, але не підлягають включенню в собівартість послуг поточного періоду, використовується рахунок 39 «Витрати майбутніх періодів».
До таких витрат можуть відноситись витрати на придбання прав сторонніх організацій, які передбачається використовувати для виробництва туристичного продукту як в поточному періоді, так і в слідуючих звітних періодах, якщо названі права одержуються комплексно на довгий строк використання. На цьому рахунку враховуються витрати до тих пір, коли наступить відповідний період, в собівартість туристичних послуг яких вони повинні бути включені.
Витрати на придбання прав на послуги сторонніх організацій, що враховуються на рахунку 39, списуються в дебет субрахунки 231 при укладанні договору на виробництво туристичного продукту, який повинен формуватися із названих прав. Якщо немає можливості використовувати у виробництві туристичного продукту всі права, придбані нероздільними комплексами на протязі строку їх дії, турфірма може продавати їх окремо від туристичних продуктів.
Вартість не використаних при виробництві туристичного продукту і не реалізованих окремо від туристичного продукту прав на послуги сторонніх організацій з тривалим строком використання після його закінчення відображається на рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» і підлягає включенню в собівартість туристичного продукту як технологічні втрати.
В склад витрат майбутніх періодів також входять: витрати на освоєння нових видів турів, абонементна плата за телефон і радіо, сплачена наперед, орендна плата та ін. Витрати такого роду, як вже було сказано, звуться одноразовими, а рахунки, на яких вони враховуються, — бюджетно-розподільчими. Рахунок активний, за економічним змістом характеризує стан господарських процесів. В балансі відображається в третьому розділі активу. На рис. 8 показано схему обліку витрат майбутніх періодів.
Зібрані по дебету балансового рахунку 39 витрати рівномірно списуються такою проводкою:
Строки списання витрат майбутніх періодів регламентуються законодавчими та іншими нормативними актами або визначаються самим туристичним підприємством і відображаються в його обліковій політиці.
На рис. 8 показана схема витрат майбутніх періодів.
В той же час, в турфірмах витрати поточного місяця можуть виявлятися в послідуючих місяцях. До них відносяться: резерв на оплату відпусток персоналу підприємства, природні втрати, проценти банку за користування позиками та ін.
Рис. 8. Схема обліку витрат майбутніх періодів
Для обліку цих витрат використовується бюджетно-розподільчий рахунок 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів». Цей рахунок пасивний, характеризує стан господарських процесів. По кредиту рахунка 47 відображається нарахування в плановій сумі забезпечень майбутніх витрат і платежів. За дебетом цього рахунка відображається списання витрат (включення до витрат поточного періоду) з кредитуванням відповідних рахунків. На рис. 9 показана схема обліку витрат забезпечення майбутніх витрат і платежів.
Рис. 9. Схема обліку забезпечень майбутніх витрат і платежів
Для складання другого розділу Звіту про фінансові результати (ф. №2), а також для обліку затрат на малих підприємствах доцільно використовувати рахунки класу 8 «Витрати за елементами» з посліду-ючим списанням витрат на дебет рахунка 79 «Фінансові результати».
Дані про операційні витрати отримують за допомогою рахунка 84 «Інші операційні витрати», який призначено для обліку матеріальних витрат, витрат на оплату праці, відрахувань на соціальні заходи, амортизаційних відрахувань, адміністративних витрат, витрат на збут та інших операційних витрат.
Дані про інші звичайні і надзвичайні витрати суб'єкти малого підприємництва отримують на підставі рахунка 85 «Інші витрати», який призначено для обліку витрат на інвестиційну та фінансову діяльність підприємства, а також витрат від надзвичайних подій і податку на прибуток.
Загальну схему обліку затрат на формування турпродукту суб'єкта малого підприємництва показано на рис. 10.
Рис. 10 Загальна схема обліку витрат на формування турпродукту із застосуванням рахунків класу 8
Зміст операцій
1. Відображення купівельної вартості проживання, розміщення, харчування, транспортного та екскурсійного обслуговування туристів та інших послуг, наданих сторонніми організаціями (без ПДВ);
