Учет на предприятиях торговли и ресторанного хозяйства: Учеб. пособие. / Л.В. Нападовская, А.В. Алексеева, О.А. Бакурова. О.Г. Веренич. Ш. Морозова, А.П. Шаповалова, В.М. Горностаева; и общ. ред. Л.В. Нападовской. - К.: Киев. над. торг.-экон. ун-т, 2006.
5.6. Учет экспортных операций
Учитывая требования всех нормативно-правовых актов, ексгиопт можно определить как сделку по продаже товаров, принадлежащих предприятию-продавцу на правах собственности или реализуются им по договору поручения (консигнации).
Обязательным элементом экспорта является вывоз товара и его потребления по таможенным пределами Украины, но это вывоз фактически может осуществлять как резидент, так и нерезидент, в зависимости от базовых условий поставки согласно правилам ИНКОТЕРМС. Вместе с тем, право собственности на товар до момента пересечения таможенной границы Украина должна сохраняться за резидентом. Момент перехода права собственности регулируется Гражданским Кодексом Украины согласно которому право собственности может перейти при передаче товара покупателю, при сдаче товара транспортной организации или при передаче коносамента.
Независимо от того, кто является экспортером, при его осуществлении в бухгалтерском учета должны быть отражены следующие хозяйственные факты, как: отгрузка товарно-материальных ценностей со склада, поступления денежных средств на текущий счет или оприходования товара (если экспорт осуществляется на условиях бартера), получение дохода и несения расходов по операции и определения финансового результата.
Для целей бухгалтерского и налогового учета (табл. 5.9) важным является определение того, что является первым событием при осуществлении экспортной операции: получение подписки или реализация товара, за которой соглашением (прямо или через посредника) и форме оплаты (денежной или бартерной) осуществляется операция, к какому виду деятельности относится экспортная операция подобное. В зависимости от этого экспортная сделка будет по-разному отражаться в учете.
Прямой экспорт - предполагает реализацию товаров непосредственно их покупателю - иностранному субъекту хозяйствования, косвенный экспорт - предполагает реализацию товаров через торговых посредников.
В зависимости от сроков оплаты товаров различают экспорт на условиях предоплаты и экспорт на условиях отсрочки оплаты. Если первым событием является реализация товарно-материальных ценностей, то происходит увеличение актива в виде монетарной дебиторской задолженности иностранного партнера и возникновения дохода в размер 'ожидаемой оплаты. Сумма дохода может быть достоверно определена согласно в отраженной в договоре цены реализации товара. В
в данном случае по П (С) БУ 21 сумма дохода будет признаваться по курсу валюты на дату фактической реализации, т.е. на дату, когда выполняются все условия признания дохода за П (С) БУ 15. Если первым событием является получение аванса от покупателя, за П (С) БУ 15 не признается доходом, возникает немонетарная кредиторская задолженность перед покупателем по отгрузке ему товара. Сумма дохода будет признана в момент фактической реализации. При этом Ба П (С) БУ 21 сумма дохода от реализации будет определяться по курсу на дату полученной предоплаты.
В налоговом учете согласно п. 11.3 Закона о налогообложении прибыли предприятий валовые доходы возникают по первому событию: в момент поступления денежных средств от покупателя в сумме полученных денежных средств за вычетом налога на добавленную стоимость НДС), или в момент отгрузки товара (выполнения работ, услуг). Кому, если получение средств и факт реализации происходят в разные Апреле периоды, в налоговом учете возникает валовой доход и задолженность по уплате налога на прибыль, в то время, как в финансовом учете доход от операции отражен не будет. Ограничение срока осуществления экспортных операций регулируемые в Законе Украины "О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте "от 23.09.1994 г. № 185/94 - ВР (далее Закон № 185/94 от 23.09.1994 г.). Ограничению подлежат только сделки, экспорт по которым осуществляется на условиях отсрочки оплаты. Согласно ст. 1 Закона № 185/94 от 23.09.1994 г. выручка резидентов в иностранной валюте подлежит зачислению на их валютные счета в уполномоченных баннках в сроки выплаты задолженностей, указанные в контрактах, не позднее 90 календарных дней с даты таможенного оформления виипискы ГТД) экспортируемой продукции. Контроль за сроком осуществления импортной операции возложена на ГНАУ и уполномоченные Вики, на счета которых должна быть зачислена выручка от нерезидента.
В случае экспорта ценностей декларант должен предварительно Сообщить таможенный орган по месту своей регистрации о намерении вывезти за Пределы таможенной территории Украины товары. Таможенный орган определяет время и место доставки имущества для осуществления таможенного контроля и таможенного оформление. Декларант обязан доставить товары и документы на них без какого-либо изменения их состояния в определенное таможенным органом место и обеспечить их пребывания в этом месте до прибытия должностных
лиц таможенного органа. Доставка товаров и документов на них должна быть осуществлена в срок, определенный таможенным органом, исходя из возможностей транспортного средства, установленного маршрута и других условий перевозки. Товары, которыми они перевозятся, по прибытии в место доставки размещаются в зонах таможенного контроля.
Документом, дас возможность товара пересекать таможенную границу Украины и свидетельствует его экспорт, является надлежащим образом оформленная ГТД или провозная ведомость (в случае, если ГТД на груз не оформляется). ГТД подтверждает окончание таможенного оформления товаров предназначенных для экспорта и подтверждает право на их вывоз. Но ГТД не подтверждает передачу права собственности на товары иностранному субъекту хозяйства, с которым связано признание дохода от экспорта.
Порядок признания дохода в бухгалтерском учете регламентируется П (С) БУ 15 "Доход". Потеря контроля и управления над товаром непосредственно связана с передачей рисков и выгод, это обусловлено тем, что ответственность за риск возможной гибели товара передается покупателю. Согласно момент признания дохода в финансовом учете должен зависеть от условий договора и базовых условиях поставки ИНКОТЕРМС.
Относительно налогового учета, то согласно приказу ГНА № 418 от 05.09.2002 г. все операции по вывозу товара за пределы таможенной территории Украины при любых условиях ИНКОТЕРМС с даты вступления настоящего приказа считаются экспортом при наличие правильно оформленной ГТД. Таким образом, датой признания в налоговом учета валового дохода при экспорте на условиях отсрочки оплаты однозначно дата оформления ГТД, а при экспорте на условиях предоплаты - дата поступления валютной выручки.
В зависимости от условий поставки расчетные операции с покупателями могут быть учтены как в составе активов, так и в составе пассивов: при экспорте на условиях отсрочки оплаты расчеты с покупателями учитывают как дебиторскую монетарную задолженность момент возникновения которой совпадает с моментом возникновения дохода; при экспорте на условиях предоплаты, расчеты с покупателями учитывают как немонетарную кредиторской задолженности, моментом возникновения которой является дата зачисления предоплаты на текущий счет. Еще одним условием признания дохода в бухгалтерском учете является достоверное определение расходов, связанных с его получением. Объем понесенных расходов по экспорту объясняется базисными условиями поставки согласно ИНКОТЕРМС и расходами, которые могут возникнуть в процессе поставки. Поэтому обычно в момент передачи всех рисков и выгод бухгалтер уже может оценить размер понесенных расходов.
Расходы признаются в финансовом учете одновременно с уменьшением активов или увеличением обязательств. Все расходы, которые несет предприятие, и которые относятся к экспортной операции, целесообразно классифицировать на:
1) себестоимость реализованных ценностей, определенная на основе П (С) БУ 9 и П (С) БУ 16;
2) расходы на сбыт: расходы на предпродажную подготовку товара и упаковки; расходы на транспортировку, страхование, погрузку, разгрузку соответственно базисным условиям поставки;
3) другие операционные расходы: расходы от обесценения, недостачи и порчи имущества, и признанные штрафы и пени по договорам.
4) чрезвычайные расходы.
Соответствующие П (С) БУ 9 товары, отгруженные на экспорт, учитывались на балансе по наименьшей из двух оценок: по первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации. То есть их оценка уже была 1 достоверно определена на момент заключения договора. При осуществлении реализации к расходам относится себестоимость реализованных запасов, которая определяется на основе норм стандарта.
Таблица 5.9 Учет экспортных операций
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
Себестоимость реализованных запасов, учтенных на балансе предприятия, выраженная в национальной валюте, поэтому в бухгалтерском учете она не подлежит перерасчету в зависимости от валютного курса на Дату передачи прав собственности на них. В налоговом учете списание себестоимости реализованных запасов не относится на валовые расходы на
дату реализации. Стоимость реализованных товаров по данным бухгалтерского учета учитывается в соответствии с п. 5.9 Закона о прибыли в конце отчетного периода при расчете прироста (убыли) балансовой стоимости запасов. Стоимость экспортированных товаров для целей налогообложения может быть определена на основе методов идентифицированной стоимости соответствующей единицы запасов, средневзвешенной стоимости однородных запасов, стоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО), нормативных затрат.
Обязательным элементом экспорта является вывоз товара и его потребления по таможенным пределами Украины, но это вывоз фактически может осуществлять как резидент, так и нерезидент, в зависимости от базовых условий поставки согласно правилам ИНКОТЕРМС. Вместе с тем, право собственности на товар до момента пересечения таможенной границы Украина должна сохраняться за резидентом. Момент перехода права собственности регулируется Гражданским Кодексом Украины согласно которому право собственности может перейти при передаче товара покупателю, при сдаче товара транспортной организации или при передаче коносамента.
Независимо от того, кто является экспортером, при его осуществлении в бухгалтерском учета должны быть отражены следующие хозяйственные факты, как: отгрузка товарно-материальных ценностей со склада, поступления денежных средств на текущий счет или оприходования товара (если экспорт осуществляется на условиях бартера), получение дохода и несения расходов по операции и определения финансового результата.
Для целей бухгалтерского и налогового учета (табл. 5.9) важным является определение того, что является первым событием при осуществлении экспортной операции: получение подписки или реализация товара, за которой соглашением (прямо или через посредника) и форме оплаты (денежной или бартерной) осуществляется операция, к какому виду деятельности относится экспортная операция подобное. В зависимости от этого экспортная сделка будет по-разному отражаться в учете.
Прямой экспорт - предполагает реализацию товаров непосредственно их покупателю - иностранному субъекту хозяйствования, косвенный экспорт - предполагает реализацию товаров через торговых посредников.
В зависимости от сроков оплаты товаров различают экспорт на условиях предоплаты и экспорт на условиях отсрочки оплаты. Если первым событием является реализация товарно-материальных ценностей, то происходит увеличение актива в виде монетарной дебиторской задолженности иностранного партнера и возникновения дохода в размер 'ожидаемой оплаты. Сумма дохода может быть достоверно определена согласно в отраженной в договоре цены реализации товара. В
в данном случае по П (С) БУ 21 сумма дохода будет признаваться по курсу валюты на дату фактической реализации, т.е. на дату, когда выполняются все условия признания дохода за П (С) БУ 15. Если первым событием является получение аванса от покупателя, за П (С) БУ 15 не признается доходом, возникает немонетарная кредиторская задолженность перед покупателем по отгрузке ему товара. Сумма дохода будет признана в момент фактической реализации. При этом Ба П (С) БУ 21 сумма дохода от реализации будет определяться по курсу на дату полученной предоплаты.
В налоговом учете согласно п. 11.3 Закона о налогообложении прибыли предприятий валовые доходы возникают по первому событию: в момент поступления денежных средств от покупателя в сумме полученных денежных средств за вычетом налога на добавленную стоимость НДС), или в момент отгрузки товара (выполнения работ, услуг). Кому, если получение средств и факт реализации происходят в разные Апреле периоды, в налоговом учете возникает валовой доход и задолженность по уплате налога на прибыль, в то время, как в финансовом учете доход от операции отражен не будет. Ограничение срока осуществления экспортных операций регулируемые в Законе Украины "О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте "от 23.09.1994 г. № 185/94 - ВР (далее Закон № 185/94 от 23.09.1994 г.). Ограничению подлежат только сделки, экспорт по которым осуществляется на условиях отсрочки оплаты. Согласно ст. 1 Закона № 185/94 от 23.09.1994 г. выручка резидентов в иностранной валюте подлежит зачислению на их валютные счета в уполномоченных баннках в сроки выплаты задолженностей, указанные в контрактах, не позднее 90 календарных дней с даты таможенного оформления виипискы ГТД) экспортируемой продукции. Контроль за сроком осуществления импортной операции возложена на ГНАУ и уполномоченные Вики, на счета которых должна быть зачислена выручка от нерезидента.
В случае экспорта ценностей декларант должен предварительно Сообщить таможенный орган по месту своей регистрации о намерении вывезти за Пределы таможенной территории Украины товары. Таможенный орган определяет время и место доставки имущества для осуществления таможенного контроля и таможенного оформление. Декларант обязан доставить товары и документы на них без какого-либо изменения их состояния в определенное таможенным органом место и обеспечить их пребывания в этом месте до прибытия должностных
лиц таможенного органа. Доставка товаров и документов на них должна быть осуществлена в срок, определенный таможенным органом, исходя из возможностей транспортного средства, установленного маршрута и других условий перевозки. Товары, которыми они перевозятся, по прибытии в место доставки размещаются в зонах таможенного контроля.
Документом, дас возможность товара пересекать таможенную границу Украины и свидетельствует его экспорт, является надлежащим образом оформленная ГТД или провозная ведомость (в случае, если ГТД на груз не оформляется). ГТД подтверждает окончание таможенного оформления товаров предназначенных для экспорта и подтверждает право на их вывоз. Но ГТД не подтверждает передачу права собственности на товары иностранному субъекту хозяйства, с которым связано признание дохода от экспорта.
Порядок признания дохода в бухгалтерском учете регламентируется П (С) БУ 15 "Доход". Потеря контроля и управления над товаром непосредственно связана с передачей рисков и выгод, это обусловлено тем, что ответственность за риск возможной гибели товара передается покупателю. Согласно момент признания дохода в финансовом учете должен зависеть от условий договора и базовых условиях поставки ИНКОТЕРМС.
Относительно налогового учета, то согласно приказу ГНА № 418 от 05.09.2002 г. все операции по вывозу товара за пределы таможенной территории Украины при любых условиях ИНКОТЕРМС с даты вступления настоящего приказа считаются экспортом при наличие правильно оформленной ГТД. Таким образом, датой признания в налоговом учета валового дохода при экспорте на условиях отсрочки оплаты однозначно дата оформления ГТД, а при экспорте на условиях предоплаты - дата поступления валютной выручки.
В зависимости от условий поставки расчетные операции с покупателями могут быть учтены как в составе активов, так и в составе пассивов: при экспорте на условиях отсрочки оплаты расчеты с покупателями учитывают как дебиторскую монетарную задолженность момент возникновения которой совпадает с моментом возникновения дохода; при экспорте на условиях предоплаты, расчеты с покупателями учитывают как немонетарную кредиторской задолженности, моментом возникновения которой является дата зачисления предоплаты на текущий счет. Еще одним условием признания дохода в бухгалтерском учете является достоверное определение расходов, связанных с его получением. Объем понесенных расходов по экспорту объясняется базисными условиями поставки согласно ИНКОТЕРМС и расходами, которые могут возникнуть в процессе поставки. Поэтому обычно в момент передачи всех рисков и выгод бухгалтер уже может оценить размер понесенных расходов.
Расходы признаются в финансовом учете одновременно с уменьшением активов или увеличением обязательств. Все расходы, которые несет предприятие, и которые относятся к экспортной операции, целесообразно классифицировать на:
2) расходы на сбыт: расходы на предпродажную подготовку товара и упаковки; расходы на транспортировку, страхование, погрузку, разгрузку соответственно базисным условиям поставки;
3) другие операционные расходы: расходы от обесценения, недостачи и порчи имущества, и признанные штрафы и пени по договорам.
4) чрезвычайные расходы.
Соответствующие П (С) БУ 9 товары, отгруженные на экспорт, учитывались на балансе по наименьшей из двух оценок: по первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации. То есть их оценка уже была 1 достоверно определена на момент заключения договора. При осуществлении реализации к расходам относится себестоимость реализованных запасов, которая определяется на основе норм стандарта.
Таблица 5.9 Учет экспортных операций
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
</ Caption>
| № | Дата | Курс НБУ | Содержание операции | Корреспонденция счетов | Сумма, рН | Налоговый учет | ||
| Дебет | Кредит | Валовой доход | Валовые расходы | |||||
| Первое событие - отгрузка | ||||||||
| 1 | 15.12 | 5,34 | Начисленная и уплаченная сумма таможенных пошлин (2000 $ х 5,34 х 0,2%) | 377 | 311 | 21 | 21 | |
| 2 | 15.12 | 5,34 | Начисленная и уплаченная сумма пошлины (2000S х 5,34 х 10%) | 377 | 311 | 1068 | 1068 | |
| 3 | 18.12 | 5,33 | Представленная таможенная декларация и оформленная ГТД | |||||
| - начислено пошлина (2000 $ х 5.33 х 10%) | 93 | 377 | 1066 | -2 | ||||
| - начислены таможенные сборы (2000 $ х 5,33 х 0,2%) | 93 | 377 | 21 | - | - | |||
| - учтен валовой доход (2000 х 5,33) | - | - | 10660 | |||||
| 4 | 20.12 | Акцептованный счет железной-резидента | ||||||
| - на разницу обязательств и НДС | 93 | 685 | 2000 года | - | 2000 года | |||
| - на сумму НДС по налоговой накладной | 641 | 685 | 400 | |||||
| 5 | 24.12 | 5.32 | Передано право собственности на товар согласно заключенному контракту при пересечении таможенной границы Украины | 1 | ||||
| - списана себестоимость экспортируемого товара - учтен доход и обязательства покупателя (монетарные) (2000 х 5,32) | 902 | 281 | 7860 | - | ||||
| 362 | 702 | 10640 | ||||||
| 6 | 31.12. | 5,34 | Отражена курсовая разница на отчетную дату (20000 х (5,34-5,32)) | 362 | 714 | 40 | ||
| 7 | 31.12 | Определен финансовый результат | ||||||
| - списаны расходы (7860 + 1087 +2000) | 791 | 902, 93 | 10947 | - | ||||
| - списан доход | 702 | 791 | 10640 | - | ||||
| - учтен финансовый результат | 442 | 791 | 265 | - | ||||
| 8 | 20.02. | 5,29 | Получена выручка от нерезидента (20000 х 5,29) | 312 | 362 | 10580 | ||
| 9 | 20.02. | Отражена курсовая разница при погашении задолженности (20000 х (5,29-5.34)) | 945 | 362 | 100 | |||
| Первое событие - получение предоплаты | ||||||||
| 1 | 4.12 | 5,32 | Зачислена предоплата (2000 х 5,32). Обязательства "яз-Ання перед покупателем-немонетарные | 312 | 681 | 10640 | 10640 | |
| 2 | 15.12 | 5,335 | Начисленная и уплаченная сумма таможенных сборов (20005x5, 335x0, 2%) | 377 | 311 | 21 | 21 | |
| 3 | 15.12 | 5,335 | Начисленная и уплаченная сумма пошлины (2000 $ х 5.335 х 10%) | 377 | 311 | 1067 | 1067 | |
| 4 | 20.12 | , 33 | Представленная таможенная декларация и оформленная ГТД | |||||
| - начислено пошлина (2000 $ х 5,33 х 10%) | 93 | 377 | 1066 | - | -1 | |||
| - начислены таможенные сборы | 93 | 377 | 21 | - | - | |||
| 5 | 22.12 | Начисленная оплата труда за погрузочно-разгрузочные работы | 93 | 661 | 800 | 1000 | ||
| 6 | 22.12 | Начисленные отчисления в фонды социального назначения | 93 | 65 | 296 | 296 | ||
| 7 | 22.12 | Акцептованный счет АТП за доставку товаров в таможенной границы Украины | ||||||
| - на разницу между фактурной стоимости и НДС | 93 | 685 | 2000 года | - | 2000 года | |||
| - на сумму НДС по налоговой накладной | 641 | 685 | 400 | - | ||||
| 8 | 5.01 | 5,35 | Передано право собственности на товар покупателю | 362 | 106 | |||
| - признан доход (сумма определена в операции 1) | 962 | 702 | 40 | - | - | |||
| - списана себестоимость С реализованного товара | 281 | 6000 | - | |||||
| 9 | 5.01 | Проведен взаимозачет задолженностей | 681 | 362 | 10640 | - | ||
| 10 | 5.01 | Определен финансовый результат | ||||||
| - списаны расходы (6000 + 1087 + 2000 + 800 + 296) | 791 | 902, 93 | 10183 | |||||
| - списан доход | 702 | 791 | 10640 | - | - | |||
| - учтен финансовый результат | 791 | 441 | 457 | - | ||||
дату реализации. Стоимость реализованных товаров по данным бухгалтерского учета учитывается в соответствии с п. 5.9 Закона о прибыли в конце отчетного периода при расчете прироста (убыли) балансовой стоимости запасов. Стоимость экспортированных товаров для целей налогообложения может быть определена на основе методов идентифицированной стоимости соответствующей единицы запасов, средневзвешенной стоимости однородных запасов, стоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО), нормативных затрат.