Облік на підприємствах торгівлі та ресторанного господарства: Навч. посіб. / Л.В. Нападовська, А.В. Алексєєва, О.А. Бакурова. О.Г. Веренич. Ш. Морозова, А.П. Шаповалова, В.М. Горностаєва; та заг. ред. Л.В. Нападовської. - К.: Київ. над. торг.-екон. ун-т,
2.5. Облік реалізації товарів
При веденні обліку реалізації товарів бухгалтерія оптового підприємства узагальнює зазначену нижче інформацію.
1. Дохід від реалізації товарів. Дохід від реалізації товарів визнається за наявності таких умов:
•покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на товар;
• підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованими товарами;
• сума доходу може бути достовірно визначена;
• є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигід підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Право власності виникає з моменту передачі товарів покупцю, якщо інше не встановлено договором чи законом.
Не визнаються доходами такі надходження від інших осіб:
• сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов'язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету;
• сума надходжень за договором комісії (доручення) на користь комітента (довірителя);
• сума попередньої оплати товарів;
• надходження, що належать іншим особам.
Сума визнаного доходу від реалізації товарів з урахуванням ПДВ відображається за кредитом субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів".
Зменшення доходу від реалізації на суму податку на додану вартість відноситься на дебет субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів". Таким чином, чистий дохід від реалізації товарів визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації товарів, податку на додану вартість.
Аналітичний облік доходу від реалізації товарів ведеться за окремими структурними підрозділами, торговими правочинами, товарами.
2. Податкові зобов 'язання з податку на додану вартість. Згідно з Законом України "Про податок на додану вартість" одним із об'єктів оподаткування є операції з поставки товарів на митній території України. При цьому база оподаткування податком на додану вартість операцій з поставки товарів визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості без урахування ПДВ, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни.
У разі продажу товарів без оплати або з частковою оплатою їх вартості коштами у межах товарообмінних операцій, передачі товарів для невиробничого використання, для натуральної оплати праці, а також при поставці товарів пов'язаній особі або суб'єкту підприємницької діяльності, який не зареєстрований платником ПДВ, база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни.
Інформація про нараховані податкові зобов'язання з податку на додану вартість узагальнюється за кредитом субрахунку 641 "Розрахунки за податками".
3. Собівартість реалізованих товарів. В оптовій торгівлі собівартість реалізованих товарів визначається одним із методів оцінки вибуття запасів (ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів, середньозваженої собівартості, собівартості перших за часом надходження запасів - ФІФО). Інформація про собівартість реалізованих товарів узагальнюється за дебетом субрахунку 902 "Собівартість реалізованих товарів".
Аналітичний облік собівартості реалізованих товарів ведеться за окремими товарами, торговими правочинами.
Різниця між чистим доходом і собівартістю реалізації становить показник валового прибутку (збитку) від реалізації товарів.
4. Стан розрахунків з покупцями. Для узагальнення інформації про розрахунки з вітчизняними покупцями за відвантажені товари використовується активний субрахунок 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями", за дебетом якого відображається нарахування дебіторської заборгованості покупців, за кредитом - її погашення або списання. Дебетове сальдо субрахунку 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" означає затишок дебіторської заборгованості покупців, який на звітну дату показується у другому розділі активу балансу за первісною вартістю. У підсумок балансу включається чиста реалізаційна вартість, яка визначається шляхом вирахування з первісної вартості дебіторської заборгованості резерву сумнівних боргів.
Аналітичний облік дебіторської заборгованості ведеться за кожним покупцем у розрізі пред'явлених до сплати рахунків.
Якщо умовами оплати передбачено одержання від покупця авансу (попередньої оплати), для обліку поточної кредиторської заборгованості застосовується пасивний субрахунок 681 "Розрахунки за авансами одержаними". За кредитом цього субрахунку відображається збільшення поточних зобов'язань за авансами, одержаними під поставку товарів, за дебетом їх погашення або списання. Кредитове сальдо субрахунку 681 "Розрахунки за авансами одержаними" означає залишок поточних зобов'язань, який на звітну дату показується в четвертому розділі пасиву балансу. Аналітичний облік ведеться за кожним покупцем, що надав оптовому підприємству аванс.
5. Дохід від продажу товарів в податковому обліку. Дохід від продажу товарів є складовою частиною валового доходу в Декларації
з податку на прибуток підприємства. Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" визначені наступні правила формування цього показника:
" доходи від продажу товарів визначаються виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів; сума податку на додану вартість, отримана (нарахована) на вартість продажу товарів, не включається до складу валового доходу;
- дохід, отриманий платником податку від продажу товарів пов'язаній особі, розраховується виходячи з договірних цін, але не нижче звичайних цін;
- суми збитків, понесених у зв'язку з продажем товарів пов'язаним особам за цінами, що нижчі за звичайні, не підлягають віднесенню до складу валових витрат;
- дохід, одержаний від продажу товарів особам, які звільнені від сплати податку на прибуток або сплачують цей податок по іншій ставці ніж основна, визначається виходячи з договірних цін, але не нижче звичайних цін;
- датою збільшення валового доходу вважається дата, що припадає на податковий період, протягом якого відбувається перша з подій: або дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок оптового підприємства в оплату товарів, що підлягають продажу, або дата відвантаження товарів;
- при здійсненні товарообмінної операції дохід від продажу товарів визначається в момент відвантаження товарів виходячи з договірних цін, але не нижче звичайних цін.
Таким чином, наведена система рахунків синтетичного і аналітичного обліку дозволяє одержувати інформацію, необхідну для управління товарообігом та для відображення процесу реалізації товарів у фінансовій, податковій і статистичній звітності.
Методика бухгалтерського обліку реалізації товарів та порядок відображення цих операцій в податковій звітності залежить від форми цивільно-правового договору, юридичного і податкового статусу продавця і покупця товарів, умови оплати.
Облік реалізації товарів за кошти згідно з договором купівлі-продажу
Наведемо приклади обліку реалізації товарів за кошти відповідно до договору купівлі-продажу.
Приклад 1. Підприємство оптової торгівлі реалізувало товари за безготівковим розрахунком з наступною оплатою на суму 30000 грн з урахуванням ПДВ. Собівартість реалізації визначена за методом ФІФО і становить 22000 грн (табл. 2.13).
Таблиця 2.13 Облік реалізації товарів з наступною оплатою
Висновки
1. За операцією поставки товарів визнано чистий дохід від реалізації товарів у сумі 25000 грн (30000 - 5000).
2. У реєстрі отриманих та виданих накладних зареєстрована податкова накладна, яка підтверджує нараховані податкові зобов'язання з ПДВ у сумі 5000 грн.
3. Товари, відпущені покупцю, списано з-під звіту матеріально відповідальної особи за собівартістю у сумі 22000 грн.
4. Валовий прибуток від реалізації товарів, який показується у Звіті про фінансові результати, становить за даною операцією 3000 грн. (25000-22000).
5. У податковому обліку валовий дохід збільшено на 25000 грн.
Приклад 2. На зміну прикладу 1 припустимо, що умовами Договору передбачено попередню оплату за товари (табл. 2.14).
Таблиця 2.14 Облік реалізації товарів за попередньою оплатою
Таким чином, на відміну від першого прикладу, коли валовий дохід і податкове зобов'язання з ПДВ збільшені за датою відпуску товарів, у даному випадку вказані показники визначено в момент одержання від покупця попередньої оплати.
Приклад 3. Пов'язаній особі продано 500 одиниць товару за ціною 10 гри з наступною оплатою. Ціна продажу ідентичних товарів покупцям - непов'язаним особам - 11 грн 20 коп. Собівартість реалізації одиниці товару 10 грн (табл. 2.15).
Таблиця 2.15 Облік продажу товарів пов'язаним особам
Висновки
1. При реалізації товарів пов'язаній особі податкове зобов'язання з ПДВ нараховано виходячи із звичайної ціни у сумі 1120 грн, оскільки фактична ціна реалізації нижча за звичайну. Але в податковій накладній, яка видається покупцю, вказуються база оподаткування і відповідно сума ПДВ, розраховані на підставі фактичної ціни реалізації.
2. У податковому обліку сума валового доходу визначена з урахуванням звичайної ціни і становить 5600 грн.
Таким же чином розраховується валовий дохід у випадку продажу товарів особам, які звільнені від сплати податку на прибуток бо сплачують його за ставкою, нижчою основної.
Облік реалізації товарів згідно з договором міни
Облік товарообмінних операцій ведеться з урахуванням наступних особливостей:
-у бухгалтерському обліку сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, Що одержані або підлягають одержанню оптовим підприємством, зменшеного або збільшеного відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів;
якщо справедливу вартість активів, робіт, послуг, які отримані або підлягають отриманню за бартерним контрактом, достовірно визначити неможливо, то дохід визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг (крім грошових коштів та їх еквівалентів), що передані за цим бартерним контрактом;
-у податковому обліку дохід від реаіізації товарів згідно з договором міни визначається виходячи із договірної ціни такої операції, але не нижчої за звичайну ціну; моментом нарахування доходу є дата відпуску товарів покупцю.
Приклади відображення в обліку товарообмінних операцій наведено в питанні
1. Дохід від реалізації товарів. Дохід від реалізації товарів визнається за наявності таких умов:
•покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на товар;
• підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованими товарами;
• сума доходу може бути достовірно визначена;
• є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигід підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Право власності виникає з моменту передачі товарів покупцю, якщо інше не встановлено договором чи законом.
Не визнаються доходами такі надходження від інших осіб:
• сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов'язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету;
• сума надходжень за договором комісії (доручення) на користь комітента (довірителя);
• сума попередньої оплати товарів;
• надходження, що належать іншим особам.
Сума визнаного доходу від реалізації товарів з урахуванням ПДВ відображається за кредитом субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів".
Зменшення доходу від реалізації на суму податку на додану вартість відноситься на дебет субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів". Таким чином, чистий дохід від реалізації товарів визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації товарів, податку на додану вартість.
Аналітичний облік доходу від реалізації товарів ведеться за окремими структурними підрозділами, торговими правочинами, товарами.
У разі продажу товарів без оплати або з частковою оплатою їх вартості коштами у межах товарообмінних операцій, передачі товарів для невиробничого використання, для натуральної оплати праці, а також при поставці товарів пов'язаній особі або суб'єкту підприємницької діяльності, який не зареєстрований платником ПДВ, база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни.
Інформація про нараховані податкові зобов'язання з податку на додану вартість узагальнюється за кредитом субрахунку 641 "Розрахунки за податками".
3. Собівартість реалізованих товарів. В оптовій торгівлі собівартість реалізованих товарів визначається одним із методів оцінки вибуття запасів (ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів, середньозваженої собівартості, собівартості перших за часом надходження запасів - ФІФО). Інформація про собівартість реалізованих товарів узагальнюється за дебетом субрахунку 902 "Собівартість реалізованих товарів".
Аналітичний облік собівартості реалізованих товарів ведеться за окремими товарами, торговими правочинами.
Різниця між чистим доходом і собівартістю реалізації становить показник валового прибутку (збитку) від реалізації товарів.
4. Стан розрахунків з покупцями. Для узагальнення інформації про розрахунки з вітчизняними покупцями за відвантажені товари використовується активний субрахунок 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями", за дебетом якого відображається нарахування дебіторської заборгованості покупців, за кредитом - її погашення або списання. Дебетове сальдо субрахунку 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" означає затишок дебіторської заборгованості покупців, який на звітну дату показується у другому розділі активу балансу за первісною вартістю. У підсумок балансу включається чиста реалізаційна вартість, яка визначається шляхом вирахування з первісної вартості дебіторської заборгованості резерву сумнівних боргів.
Аналітичний облік дебіторської заборгованості ведеться за кожним покупцем у розрізі пред'явлених до сплати рахунків.
Якщо умовами оплати передбачено одержання від покупця авансу (попередньої оплати), для обліку поточної кредиторської заборгованості застосовується пасивний субрахунок 681 "Розрахунки за авансами одержаними". За кредитом цього субрахунку відображається збільшення поточних зобов'язань за авансами, одержаними під поставку товарів, за дебетом їх погашення або списання. Кредитове сальдо субрахунку 681 "Розрахунки за авансами одержаними" означає залишок поточних зобов'язань, який на звітну дату показується в четвертому розділі пасиву балансу. Аналітичний облік ведеться за кожним покупцем, що надав оптовому підприємству аванс.
5. Дохід від продажу товарів в податковому обліку. Дохід від продажу товарів є складовою частиною валового доходу в Декларації
" доходи від продажу товарів визначаються виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів; сума податку на додану вартість, отримана (нарахована) на вартість продажу товарів, не включається до складу валового доходу;
- дохід, отриманий платником податку від продажу товарів пов'язаній особі, розраховується виходячи з договірних цін, але не нижче звичайних цін;
- суми збитків, понесених у зв'язку з продажем товарів пов'язаним особам за цінами, що нижчі за звичайні, не підлягають віднесенню до складу валових витрат;
- дохід, одержаний від продажу товарів особам, які звільнені від сплати податку на прибуток або сплачують цей податок по іншій ставці ніж основна, визначається виходячи з договірних цін, але не нижче звичайних цін;
- датою збільшення валового доходу вважається дата, що припадає на податковий період, протягом якого відбувається перша з подій: або дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок оптового підприємства в оплату товарів, що підлягають продажу, або дата відвантаження товарів;
- при здійсненні товарообмінної операції дохід від продажу товарів визначається в момент відвантаження товарів виходячи з договірних цін, але не нижче звичайних цін.
Таким чином, наведена система рахунків синтетичного і аналітичного обліку дозволяє одержувати інформацію, необхідну для управління товарообігом та для відображення процесу реалізації товарів у фінансовій, податковій і статистичній звітності.
Методика бухгалтерського обліку реалізації товарів та порядок відображення цих операцій в податковій звітності залежить від форми цивільно-правового договору, юридичного і податкового статусу продавця і покупця товарів, умови оплати.
Облік реалізації товарів за кошти згідно з договором купівлі-продажу
Наведемо приклади обліку реалізації товарів за кошти відповідно до договору купівлі-продажу.
Приклад 1. Підприємство оптової торгівлі реалізувало товари за безготівковим розрахунком з наступною оплатою на суму 30000 грн з урахуванням ПДВ. Собівартість реалізації визначена за методом ФІФО і становить 22000 грн (табл. 2.13).
Таблиця 2.13 Облік реалізації товарів з наступною оплатою
| № пор. | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Податковий облік | |||
| Дебет | Кредит | Сума, грн | Валовий дохід | Валові витрати | ||
| 1 | Визнано дохід від реалізації товарів згідно з накладною на відпуск товарів покупцю | 361 | 702 | 30000 | 25000 | |
| 2 | Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ на підставі податкової накладної | 702 | 641 | 5000 | ||
| 3 | Відображена собівартість реалізованих товарів | 902 | 281 | 22000 | ||
| 4 | Зараховано на поточний рахунок оплату покупця за реалізовані товари | 311 | 361 | 30000 | ||
1. За операцією поставки товарів визнано чистий дохід від реалізації товарів у сумі 25000 грн (30000 - 5000).
2. У реєстрі отриманих та виданих накладних зареєстрована податкова накладна, яка підтверджує нараховані податкові зобов'язання з ПДВ у сумі 5000 грн.
3. Товари, відпущені покупцю, списано з-під звіту матеріально відповідальної особи за собівартістю у сумі 22000 грн.
4. Валовий прибуток від реалізації товарів, який показується у Звіті про фінансові результати, становить за даною операцією 3000 грн. (25000-22000).
5. У податковому обліку валовий дохід збільшено на 25000 грн.
Приклад 2. На зміну прикладу 1 припустимо, що умовами Договору передбачено попередню оплату за товари (табл. 2.14).
Таблиця 2.14 Облік реалізації товарів за попередньою оплатою
| № пор | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Податковий облік | |||
| Дебет | Кредит | Сума, грн | Валовий дохід | Валові витрати | ||
| 1 | Отримана від покупця попередня оплата за товари | 311 | 681 | 30000 | 25000 | |
| 2 | Нараховано податкове зобов'язання з ГІДВ згідно з податковою накладною | 643 | 641 | 5000 | ||
| 3 | Визнано дохід від реалізації товарів на підставі накладної на відпуск товарів | 681 | 702 | 30000 | ||
| 4 | Відображена сума ПДВ без включення до податкових зобов'язань | 702 | 643 | 5000 | ||
| 5 | Відображена собі- вартість реалізованих товарів | 902 | 281 | 22000 | ||
Приклад 3. Пов'язаній особі продано 500 одиниць товару за ціною 10 гри з наступною оплатою. Ціна продажу ідентичних товарів покупцям - непов'язаним особам - 11 грн 20 коп. Собівартість реалізації одиниці товару 10 грн (табл. 2.15).
Таблиця 2.15 Облік продажу товарів пов'язаним особам
| №п/п | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Податковий облік | |||
| Дебет | Кредит | Сума, грн | Валовий дохід | Валові витрати | ||
| 1 | Визнано дохід від реалізації товарів згідно з накладною | 361 | 702 | 6000 | 5600 | |
| 2 | Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ на | 702 | 641 | 1000 | ||
| На підставі податкової накладної виходячи з фактичної ціни реалізації: | ||||||
| 3 | Донараховано податкове зобов'язання з ПДВ виходячи із різниці між звичайною і фактичною ціною | 949 | 641 | 120 | ||
| 4 | Відображена собівартість реалізованих товарів | 902 | 281 | 5000 | ||
| 5 | Отримано оплату від покупця за реалізовані товари | 2І1 | 361 | 6000 | ||
1. При реалізації товарів пов'язаній особі податкове зобов'язання з ПДВ нараховано виходячи із звичайної ціни у сумі 1120 грн, оскільки фактична ціна реалізації нижча за звичайну. Але в податковій накладній, яка видається покупцю, вказуються база оподаткування і відповідно сума ПДВ, розраховані на підставі фактичної ціни реалізації.
2. У податковому обліку сума валового доходу визначена з урахуванням звичайної ціни і становить 5600 грн.
Таким же чином розраховується валовий дохід у випадку продажу товарів особам, які звільнені від сплати податку на прибуток бо сплачують його за ставкою, нижчою основної.
Облік реалізації товарів згідно з договором міни
Облік товарообмінних операцій ведеться з урахуванням наступних особливостей:
-у бухгалтерському обліку сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, Що одержані або підлягають одержанню оптовим підприємством, зменшеного або збільшеного відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів;
якщо справедливу вартість активів, робіт, послуг, які отримані або підлягають отриманню за бартерним контрактом, достовірно визначити неможливо, то дохід визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг (крім грошових коштів та їх еквівалентів), що передані за цим бартерним контрактом;
-у податковому обліку дохід від реаіізації товарів згідно з договором міни визначається виходячи із договірної ціни такої операції, але не нижчої за звичайну ціну; моментом нарахування доходу є дата відпуску товарів покупцю.
Приклади відображення в обліку товарообмінних операцій наведено в питанні